會計文摘2001.10
新《會計法》規范的內部控制程序
高允斌 楊菊
控制程序是格管理者為了實現其特定的管理目標而制定的除控制環境以外的各項政策和程序。新《會計法》對會計工作有關的控制程序作出了許多嶄新的規定。
一、職責劃分。新《會計法》第二十七條第（－）。（二）款規定：“記賬人員與經濟業務事項和會計事項的審批人員、經辦人員、財物保管人員的職責權限應當明確，并相互分離、相互制約；重大對外投資、資產處置、資金調度和其他重要經濟業務事項的決策和執行的相互監督、相互制約程序應當明確。”第三十七條又規定：“出納人員不得兼任稽核、會計檔案保管和收入、支出。費用、債權債務賬目的登記工作。等等。
上述規定的核心是從法律上要求各單位必須對不相容職務進行明確的劃分。所謂不相容職務，是指那些如果由一個人或一個部門擔任，既可能弄虛作假，又能夠自己掩蓋其舞弊行為的職務。對不相容職務予以明確劃分，是加強單位內部控制的基本原則。新《會計法》中所規定的不相容職務有：
（1） 記賬人員與經濟業務的經辦人員相分離。記賬人員在進行會計記錄時，必須從經濟業務經辦人員處取得的原始憑證進行審核，如果其本身又充當了業務經辦人員的角色，這就違背了“一個人不可能正確監督自己”的管理原則，審核程序的效果將大大降低。
（2）會計事項的審批人員與——辦人員相分離。這種分離機制有利于職責劃分和內部制約，其中還隱含了一個內部控制中極為重要的授權程序。一個單位在處理具體財務、會計問題時，必須遵守國家的法律法規和財務會計制度，那么如何判定有關人員具體應承擔的法律責任呢？這就需要通過授權、審批程序和手續來落實。比如一項費用能否報銷、資金能否撥付，通過履行一定的授權、審批手續后，審批人便要對此承擔相應的責任。這種權責對等的機制可以對初始會計信息起到“過濾器”的作用。經辦會計事項的人員依據經審批后的會計憑證及其他資料進行會計處理時，如果發現審批不當甚至有停于有關法規制度，可依法按照職權予以糾正，或有權拒絕辦理；如果審批人強令會計人員辦理，拒不收回或改變其業已作出的決定，審批人必須對由此而造成的后果承擔法律責任。在實際工作中，少數單位有一定審批權的財務負責人兼任會計人員，甚至一些小規模企業的負責人兼任會計人員，自己批條子自己人賬，完全失去了內部制約機制。許多單位的法人代表為圖方便，將印鑒一直存放于出納人員手中，出納辦理取現、轉賬等業務時，直接自行加蓋其印鑒，缺乏審批程序的約束。這些現象為舞弊行為的產生帶來了可乘之機。
（3）會計人員與財產物資保管人員相分離。為了保證會計信息流與物資流之間建立起相互依存、相互核對的關系，一方面，財物保管人員必須對其管理的財物的流動及保管情況負責，建立實物臺賬；另一方面，與其相分離的會計人員依據保管人員定期提供的財物收、發、存匯總表等進行會計記錄，并通過定期盤點制度將會計記錄、實物臺賬、盤點結果進行核對，以保證財產物資的安全完整。
（4）出納崗位的獨立設置。首先，出納人員不得兼任單位收入、支出、費用、債權債務賬目的登記工作，即“管錢的不管賬，管賬的不管錢”，這一制度一方面對貨幣資產的接觸進行防護性控制，同時，登記其他賬目的會計人員與出納人員之間保持著相互核對、相互牽制、及時糾錯的關系。其次，出納人員不得兼任稽核工作，因為貨幣資產的流動性最強，控制風險最高，故而對貨幣資產及其收支憑證、賬目必須給予獨立稽核。再次，出納人員不得保管會計檔案，否則，就會給可能發生的偽造、變造會計憑證、會計賬簿，貪污、挪用公款等不法行為提供條件。
二、會計核算程序控制。新《會計法》規定，會計核算工作無論是手工操作，還是實行電算化。都必須按規定的程序和控制手續進行。控制手續的關鍵之處是獨立稽核，即對已作記錄的交易事項應由具體經辦人以外的獨立人士進行核對或驗證。會計核算程序控制的要點是：第一步，單位發生法律法規中指明的經濟業務事項，“必須填制或者取得原始憑證并及時送交會計機構。會計機構、會計人員必須按照國家統一的會計制度的規定對原始憑證進行審核。”新《會計法》還對原始憑證如何進行更正對充作了具體規定。第二步，“會計賬簿登記，必須以經過審核的會計憑證為依據”，對于阿和賬簿如何設置、登記、更正等問題也有明顯確要求。第三步，“財務會計報告應當根據經過審核的會計賬簿記錄和有關資料編制”，單位負責人及其他相關人員須簽名井蓋章，以示對會計報告的真實性、完整性負責。通過這樣的控制程序，再加以定期的核對制度，在會計信息的準確性上，必須達到新《會計法》第十七條所規定的賬證相符、賬賬相符、賬表相符、賬實相符的基本要求。
上述規定也是極有針對性、現實性的。在一些單位，原始憑證制作人不履行簽字手續（如存貨收、發、存匯總表），而記賬憑證上“復核”處無人簽名、蓋章的現象更為普遍。有的單位沒有定期的會計資料核對程序和手續，對財產物資疏于清查，以致家底不清，財產物資大量流失、毀損。許多單位報送會計報告時，會計人員自行加蓋單位負責人印鑒。在諸如此類的情況下，一旦出了問題，便是相互推諉，最終無人負責。因此，新《會計法》對會計核算程序控制的規定，就是要求單位會計核算程序必須保持連貫、完整的控制點，各有關人員必須各司其職、各負其責。
