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《事業單位成本核算基本指引》自 2021 年 1 月 1 日起實施，明確了事業 單位成本核算的基本原則和基本方 法，為事業單位加強成本核算、提升管 理水平和運行效率、構建成本核算指 引體系提供頂層設計。
為進一步落實這一基本指引，財 政部結合事業單位相關行業的特點發 布 了《事 業 單 位 成 本 核 算 具體 指 引 ——公立醫院（征求意見稿）》（下稱 《征求意見稿》）。
在我國，由政府舉辦的醫療衛生 機構主要包括公立醫院，含綜合醫院、 中醫院、中西醫結合醫院、民族醫院、 專科醫院、門診部（所）、療養院等，以 及公立城市社區衛生服務中心(站)、鄉 鎮衛生院等基層醫療衛生機構。
《征求意見稿》的適用范圍為我國 境內各級各類執行政府會計準則制度 的 醫 院 。 城 市 社 區 衛 生 服 務 中 心 （站）、鄉鎮衛生院等基層醫療衛生機 構之所以不執行具體指引，究其原因 是其在職能定位、財務管理辦法、成本 補償機制、業務活動內容及其會計核 算等方面都有別于公立醫院。
成本核算目標
《征求意見稿》指出，醫院進行成 本核算應當滿足內部管理和外部管理 的特定成本信息需求。這是對醫院成 本核算目標的高度概括。
醫院成本核算目標明確醫院應提 供成本信息的范圍和內容。它決定成 本報告（表）的框架結構。其內容包括 向誰提供信息（成本信息使用者）、提 供什么信息（使用者對成本信息的需 求）、以什么方式提供信息（成本報表 系統）3個方面。
具體而言，《征求意見稿》通過規 范所提供的成本控制、醫療服務定價 和績效評價3 方面信息，以滿足與醫院 有利益關系各方對醫院成本信息的需 求；醫院利用這些成本信息，可以合理 控制醫療活動成本，制定成本補償方 案，衡量和評價醫院內部各部門的運 行效率、核心業務實施效果等；同級財
政部門、主管部門、社會監督部門利用 成本信息考評醫院整體績效以及有關 政策項目資金實施效益等。
與醫院有利益關系各方通過成本 報告（表）獲得醫院相關成本信息。 由 于報表信息源于會計科目、賬簿，在一 定程度上，醫院成本核算目標決定醫 院成本核算模式或方法。它是引領成 本核算行為的導向，決定著成本報告 （表）的框架結構。
成本核算對象
正確核算醫院成本，首要的問題 就是確定其成本核算對象。一旦確定 成本核算對象，在某種程度上，也就決 定醫院直接成本和間接成本的核算范 圍，為準確核算成本奠定基礎。
關于“ 成本核算對象”，《征求意見 稿》按照由一般到具體的設計思路，分 層規范成本核算對象。首先，明確確 定成本核算對象的基本原則；其次，主 要規范醫院專業業務活動相關成本核 算對象的核算；再其次，進一步明確醫 院的基本成本核算對象，即醫療活動 相關成本核算對象；最后，以醫療活動 為基礎，按照不同的標準，進一步按科 室、醫療服務收費項目、病種、疾病診 斷相關分組為標志，劃分為若干類成 本核算對象，如以門急診科室、住院科 室為成本核算對象，以各醫療服務項 目為成本核算對象，以各病種為成本 核算對象，以疾病診斷相關分組（Di- agnosis Related Groups，下稱 DRG）為 成本核算對象。
在此基礎上，《征求意見稿》對如 何根據成本核算目標確定成本核算對 象作出具體規定。
成本項目和范圍
成本項目實質上是醫院各種耗 費按其經濟用途分類所形成的若干 項目 。任何醫院進行成本計算不能 只算出總括的成本指標，而應當把成 本中各種耗費按經濟用途進行分類， 形成若干成本項目，能完整地反映成 本的構成，便于分析和考核成本預算 執行情況，查明成本費用節約或超支
的 原 因，滿足 成 本 管 理 的 目 的 和 要 求。《征求意見稿》界定成本項目的概 念，指出醫院成本項目設置要求，明確 成本項目與財務會計信息的關系。
界定成本范圍的目的是加強醫院 成本管理，正確核算醫療服務成本，提 供相關成本信息。《征求意見稿》對醫 院成本范圍作了統一規定。首先，明 確醫院成本范圍的界定原則，即醫院 成本范圍的界定應當與成本核算對象 相適應，并指出醫院成本范圍可以根 據成本信息需求進行調整。其次，具 體規定醫院全成本、業務活動成本、醫 療全成本的成本范圍。
業務活動成本歸集和分配
業務活動成本一般是指醫療、教 學、科研、預防活動成本，歸集和分配 是《征求意見稿》的核心內容。它具體 包括：業務活動成本歸集和分配的一 般要求，按科室歸集和分配費用，臨床 服務類科室相關成本核算，醫療服務 項目成本核算，病種、DRG 成本核算。
業務活動成本歸集和分配的一般 要求中，對“ 業務活動費用”“ 單位管理 費用 ”科目如何歸集成本費用提出具 體要求。 同時，對行政及后勤管理部 門歸集的單位管理費用（僅限完全成 本法）、輔助部門歸集的業務活動費用 如何分類進行具體規定。
此外，根據醫院所發生的全部耗 費部分還是全部計入成本核算對象， 醫院成本核算方法分為完全成本法和 制造成本法。《征求意見稿》不僅界定 兩種方法的內涵，而且對選擇哪種具 體方法的依據以及應用范圍進行具體 規范。
科室費用歸集和分配
《征求意見稿》規定，醫院應當區 分三類部門即業務部門、輔助部門、行 政及后勤管理部門，四類科室即臨床 服務類科室、醫療技術類科室、醫療輔 助類科室和行政后勤類科室。
將業務活動費用歸集和分配到各 臨床服務類、醫療技術類、醫療輔助類 科室，將單位管理費用歸集和分配到
各行政后勤類科室。將行政及后勤管
理部門歸集的費用分配到輔助部門和
業務部門，或直接分配到業務部門。
輔助部門的費用一般采用參數分配法
進行分配。參數可以選擇工作量、收
入、房屋面積等。
輔助部門之間相互提供服務或產
品的金額需要進行交互分配。
將行政后勤類科室（僅限完全成
本法）、醫療技術類科室、醫療輔助類
科室的費用全部歸集、分配到臨床服
務類科室，計算確定臨床服務類科室
成本。臨床服務類科室可分為門急診
科室、住院科室，據以計算確定臨床科
室診次成本、臨床科室實際占用床日
成本。
以某臨床服務類或醫療技術類科
室歸集的總費用剔除藥品費、單獨收
費的衛生材料費后，作為該科室醫療
服務項目總成本，采用合理的分配方
法分配到該科室各醫療服務項目，即
計算出單個醫療服務項目成本。
病種、DRG 成本核算指的是將業務
部門歸集的費用采用合理的分配方法
分配到患者，計算每名住院患者的成
本，再按照疾病分類標準歸入相應的
病種，或按照國家醫療保障疾病診斷
相關分組歸入相應的 DRG 組，確定某病
種總成本或某 DRG 組成本。
成本報告是醫院成本核算提供信
息的重要載體，也是成本核算活動成果
的集中表現形式。編制成本報告的目的
在于為報告使用者提供醫院成本信息。
該部分內容分為定義、分類、內容、
對外成本報告的編制要求四部分。 醫
院成本報告按使用者不同可以分為對
內報告和對外報告。按成本報告的內
容不同，醫院成本報告應包括成本報表
和成本分析報告。其中，對外成本報表
包括：醫院各科室的醫療活動費用及各
成本項目金額，醫院各臨床服務類科室
的醫療全成本、醫療成本及各成本項目
的金額等；成本分析報告為對醫院運營
現狀和未來發展趨勢進行分析預測，并
根據預測結果對醫院成本管理工作提
出改進建議等。
【作者單位：中電建（北京）基金管
理有限公司、國家稅務總局北京市房
山區稅務局、首都經濟貿易大學】
