本文所述變更會計師事務所系指為上市公司2007年度財務報告提供審計的會計師事務所相對于2006年度發生變化的情形，其中，會計師事務所更名的情形未予統計。根據以上統計口徑，在上海證券交易所（以下簡稱“上交所”）已披露2007年度報告的862家公司中，涉及變更會計師事務所的公司139家，占16％，其中，因會計師事務所合并（或分立）而變更的56家（我們對此的統計未區分主并方與被并方），其他原因變更的83家，占9.6％。由于會計師事務所合并（或分立）而變更的情形如:
公司披露的變更事務所原因匯總
根據公司2007年度報告相關內容及董事會關于變更會計師事務所的董事會決議公告，上市公司變更會計師事務所的主要原因如下：
?。?）政策原因因政策原因變更會計師事務所的公司14家，占16.9％，其中，國家政策方面主要有：國務院國資委《關于加強中央企業財務決算工作的通知》（國資廳發評價【2005】43號），規定同一會計師事務所對公司的審計期限不能超過5年；企業合并資產總額在100億元以下的，其全部境內子企業（包括實體在境內的境外上市公司）原則上只能由1家會計師事務所獨立審計。達到以上標準的，均被要求改聘會計師事務所。國務院國資委《關于開展2007年度中央企業財務抽查審計工作的通知》（國資廳發評價[2007]84號），被納入抽查的公司統一由同一家會計師事務所審計；國防科工委2007年11月《中介機構參與軍工企事業單位改制上市管理暫行規定》，需對中介機構統一進行資格審查，導致改聘。
地方政策：如江西省國有資產監督管理委員會2006年規定，中介機構承擔同一企業的財務決算審計應連續不少于2年，同時不應連續超過5年；貴州省國資委《關于監管企業財務審計和資產評估工作聘用中介機構有關問題的通知》（黔國資產權[2006]119號）也要求，同一會計師事務所連續審計不應超過5年。
央企內部規定，如兵器工業集團公司《關于上市公司年度財務決算審計選聘會計師事務所有關問題的通知》規定，兵器工業集團公司下屬單位所屬上市公司，需在兵器工業集團公司統一委托的具有證券資質的會計師事務所中自行擇優選聘，履行相應程序后，報兵器工業集團公司備案。
（2）公司原因合計13家，占16.7％。該類原因中，“公司業務需要”的表述并不明確，其他幾項原因表述比較具體，其中，考慮審計費用因素的只有2家公司，其中一家公司表示，與同等資產規模的其他行業公司審計費用相比，公司原會計師事務所收取審計費用偏高。
（3）事務所原因16家，占19.3％。該類原因中，事務所由于自身原因而主動辭聘的僅兩家，其他均由于事務所業務調整、業務繁忙而無法保證按期完成審計、人員調整或資格未確定等原因，導致上市公司提出改聘；由于事務所審計資格具有不確定而改聘的公司4家。
?。?）審計委托期原因明確審計委托期滿而改聘的僅一家。事實上，期滿并非改聘事務所原因的明確表述，因為公司與審計機構的審計委托期均為一年，期滿后不是續聘，即需改聘。
?。?）未明確說明原因未明確說明原因的公司多達38家，占全部公司的45.8％，其中，11家公司在改聘會計師事務所的董事會決議公告中提及，原事務所已提供審計年限較長，均5年以上，最長的達14年；另27家公司則未作任何變更原因的表述。
變更會計師事務所的相關問題分析
（1）變更會計師事務所公司的總體狀況在83家變更會計師事務所的公司中，“ST”或“*ST”公司18家，占全部“ST”或“*ST”公司總數的19％，而全部變更事務所公司占已披露年報公司的比例只有9.6％。
（2）變更事務所前后審計意見類型的變化“購買”審計意見常常被作為上市公司改聘會計師事務所的假設之一：即假設更換事務所會導致“更優”的審計意見，包括由原來的“非標”意見變更為標準無保留意見，由審計意見更嚴重的“非標”變更為程度輕的“非標”。實際情況如何？我們的統計顯示，在83家公司中，2007年度或2006年度涉及“非標”審計意見的公司20家，占24.1％，其中，連續兩年均為相同“非標”意見的9家，2007年度“非標”程度更嚴重的4家，2007年度審計意見“更優”的7家，情況如下：
以上7家均是“ST”或“*ST”公司，這些公司近兩年多數已進行或將進行大股東或實際控制人變化、重大資產重組或債務重組，公司的生產經營及財務狀況可能已有較大改善。
（3）變更事務所與公司盈虧性質變化與“購買”審計意見類似，研究者也常常將進行盈余管理作為變更會計師事務所的假設前提之一。據此，變更后凈利潤提高、由虧損變為盈利的公司可能被重點關注。從監管的角度看，上市公司有更強的“扭虧”動機，因為連續虧損公司將被實施退市風險警示、暫停上市直至終止上市。本文關注了本年度變更會計師事務所后“扭虧”的公司，計14家，其中“ST”或“*ST”公司11家，該類公司因盈利而避免被暫停上市或終止上市，另3家公司則因盈利而避免被“*ST”。
?。?）變更事務所與審計費用變動上文關于變更事務所的原因中，明確表示考慮審計費用的僅2家公司。審計費用事實上是否因變更事務所而下降？本文對此進行了統計，但部分公司支付的審計費用可能不僅為年度財務報告審計費用，還包括其他重大事項的審計費用，由于公司未注明而無法區分。經查詢，2006年、2007年均披露了審計費用的公司48家，其中，2007年度審計費用降低的8家，未發生變化的24家，增加的16家；審計費用降低的，其降低幅度比較低（平均約10％）。由此可認為，降低審計費用并非上市公司變更會計師事務所的主要考慮因素。
?。?）控股股東或實際控制人的變化與會計師事務所變更控股股東或實際控制人變化，以及與之伴隨的對公司重大重組行為，經?？赡軐е伦兏鼤嫀熓聞账ｋm然2007年度明確因控股股東變化、重大重組而變更事務所的公司很少，但實際統計發現，83家公司中本期發生或披露將發生控股股東或實際控制人變化的公司15家，其中13家公司為“ST”或“*ST”公司。
（6）變更后的事務所規模及地域特征長期以來，我國上市公司聘請會計師事務所，被認為具有較強的地域性，即傾向于聘請本地會計師事務所。但從本年度變更事務所情況看，地域性特點并不顯著，以原會計師事務所在異地作為改聘考慮原因之一的只有600289一家公司。相反，一些區域性較強的會計師事務所被更換的較多，而新聘的事務所中，規模及知名度相對較大、分支機構較多的國內事務所較多，如立信、中瑞岳華、中和正信、信永中和、中準、天健華證中洲、北京京都等。
2007年度變更會計師事務所的主要特點
根據以上分析，2007年度變更會計師事務所的特點主要有：
?。?）由于政策要求而變更會計師事務所的較多，占全部變更事務所公司的16.8％。
?。?）審計費用對是否變更會計師事務所的影響不大。
?。?）變更事務所的提議方多為上市公司。從上市公司披露的變更原因可見，會計師事務所很少主動提出辭聘，一般均由上市公司提出解聘。由此可說明會計師事務所在承攬業務上多處于被動地位，這種情況不利于進一步提高審計質量。
（4）“ST”或“*ST”公司變更會計師事務所的比例較高。
?。?）聘用事務所存在向規模大、分支機構多的全國性事務所集中的趨勢。
?。?）“ST”或“*ST”公司變更會計師事務所前后審計意見更可能發生變化。
（7）變更會計師事務所后“扭虧”的公司達14家，值得關注。
