一、“營改增”政策的背景及主要內容
當前，我國正處于加快轉變經濟發展方式的攻堅時期，大力發展第三產業，尤其是現代服務業，對推進經濟結構調整和提高國家綜合實力具有重要意義。在這種情況下，2013年4月10日國務院總理李克強主持召開國務院常務會議，決定進一步擴大營業稅改征增值稅試點。自2013年8月1日起，將交通運輸業和部分現代服務業“營改增”試點在全國范圍內推開。通過實行“營改增”，激發企業活力，形成新的經濟增長點，促進經濟持續健康發展。本次“營改增”政策的相關變化主要有如下兩個方面：
1. “營改增”的征稅范圍發生了變化。“營改增”政策實施后，過去征收營業稅的交通運輸業（陸路運輸、水路運輸、航空運輸和管道運輸）和部分現代服務業（研發和技術、信息技術、文化創意、物流輔助、有形動產租賃、鑒證咨詢和廣播影視服務）改征增值稅不再繳納營業稅。
2. “營改增”征稅稅率和計稅方式發生了變化。在現行增值稅17%標準稅率和13%低稅率的基礎上，新增11%和6%兩檔低稅率；租賃有形動產等適用17%稅率，交通運輸業、建筑業等適用11%稅率，其他部分現代服務業適用6%稅率。在計稅方式方面，交通運輸、現代服務業和建筑業等原則上適用增值稅一般計稅方法；金融保險業和生活性服務業，原則上適用增值稅簡易計稅方法。
二、“營改增”對科研單位稅負的影響
科研單位是現代高技術服務業的重要組成部分，具有技術含量高、附加值高的特點，屬于“營改增”改革范圍。相較于之前的5%的營業稅稅率，“營改增”后的6%的增值稅稅率提高了1%，但由于增值稅的進項稅額是可以抵扣的，因此應納稅額相比之前是降低還是提高，還需結合科研單位的自身特點進行綜合分析判斷。
以A科研單位2013年有關財稅數據進行對比測算可以較為明晰地看出其中的變化。該單位2013年收入包括：試驗研究收入610.7萬元，技術服務收入290.2萬元；費用主要包括：員工工資130.4萬元，試驗用油77.3萬元，固定資產折舊224.3萬元，業務招待費9.4萬元，儀器檢定費2.27萬元，專用材料費9.51萬元，設備采購費53.7萬元，培訓費2.1萬元，技術咨詢費62.5萬元。
1. “營改增”之前的稅負情況。A單位收入中的試驗研究收入、技術服務收入按照5%的稅率征收營業稅。雖然設備采購成本可以取得17%稅率抵扣進項稅額，但由于該單位無須繳納增值稅，因此無法抵扣。
應交增值稅=0（萬元）。應交營業稅=（610.7+290.2）×5%=45.05（萬元）。應交城建稅及教育費附加=45.05×（7%+3%）=4.5（萬元）。營業利潤=900.9-508.87-45.05-4.5=342.48（萬元）。應交企業所得稅=342.48×25%=85.62（萬元）。企業應納稅額=45.05+4.5+85.62=135.17（萬元）。凈利潤=342.48-85.62=256.86（萬元）。
2. “營改增”之后的稅負情況。假設A單位被主管稅務機關認定為一般納稅人，按照6%的稅率征收增值稅。根據相關規定，A單位收入中的試驗研究收入和技術服務收入屬于“營改增”項目改為征收增值稅。其中設備購買采購成本、試驗用燃油費、專用材料費可以按照17%的稅率抵扣進項稅額。另外培訓費和技術咨詢費在取得增值稅專用發票后可以按照6%的稅率抵扣進項稅額。
應交增值稅=（610.7+290.2）/（1+0.06）×6%-（77.3+9.4+53.7）/（1+0.17）×17%-（2.1+53.7）/（1+0.06）×6%=27.44（萬元）。應交營業稅=0（萬元）。應交城建稅及教育費附加=27.44×10%=2.74（萬元）。營業利潤=900.9-508.87-2.74=389.29（萬元）。應交企業所得稅=389.29×25%=97.32（萬元）。企業應納稅額=27.44+2.74+97.32=127.5（萬元）。凈利潤=389.29-97.32=291.96（萬元）。
3. “營改增”前后稅負情況對比分析情況。如下表所示。
由表可見，“營改增”后A單位的納稅類型由原來的營業稅轉變為增值稅，納稅總額降低接近6%，而營業利潤上升了13.7%。這主要是由于“營改增”后，該單位支出中的燃油費用、設備采購費可以抵扣進項稅引起的。為了使科研單位在“營改增”政策下獲益更多，一方面在今后的日常采購、維護時應盡量尋找規范的供貨商獲得更多的增值稅發票進而抵扣更多的金額；另一方面應細化分工，通過業務外包服務等措施獲得更多的抵扣項。
三、“營改增”給科研單位帶來的問題
1. 會計核算方面。“營改增”不僅僅是變更兩個稅種，更改變了科研單位會計核算的計稅依據。營業稅是價內稅，其核算直接用營業額全額乘以相應稅率計算，而增值稅是價外稅、計稅基礎是不含稅的銷售額，因此收入等于實際支出減去進項稅額后的余額，當期的應納稅額等于當期銷項稅額與進項稅額的差額。企業繳納營業稅時只需要在計提和繳納環節中進行會計核算，在“應交稅費”科目下進行設置“應交營業稅”。改征增值稅后，還需要對采購環節進行增值稅的會計核算。另外，科研單位科研項目眾多，若分為單個項目申報科研項目稅款，則工作量巨大；若合并申報，則存在不同項目增值稅交叉抵扣的問題，不能真實反映項目核算的內容。如何解決兩者之間的矛盾也是科研單位財務管理需要面對的挑戰。
2. 發票使用和管理方面。“營改增”后，科研單位科研類業務改為開具增值稅普通發票或增值稅專用發票。與營業稅發票管理不同，增值稅是按“票控稅”管理，稅控系統更為完善和嚴格，科研單位在增值稅專用發票管理、納稅申報等方面的工作量也會增加，同時增值稅專用發票帶來的行政及刑事風險也需要引起高度重視。
在實際業務操作方面，跟營業稅發票相比較，增值稅發票在獲得、開具、保管、傳遞和作廢等方面的手續都有別于普通發票。對于增值稅發票，稅務部門稽查和管理更加嚴格。因為增值稅的進項稅額可以抵扣，而抵扣額的多少直接影響著增值稅金額的繳納。這在一定程度上增加了財務部門發票管理的成本，因此財務部門面臨著如何合理配置資源來達到發票管理最優化的問題。
3. 財務人員技能方面。“營改增”政策實施后，對科研單位規范財務制度和財務人員的業務能力提出了更高的要求。“營改增”從表面上看只是稅種的變化，但其本質上卻涉及整個會計核算體系的變化。在稅制改變的過程中，極易出現會計核算不正確以及稅收優惠政策利用不充分從而對企業造成損失的現象。尤其對中小型科研單位而言，企業會計核算多采用一人多崗、兼職會計或聘請記賬人員等方式進行；“營改增”后，科研單位因自身會計核算制度不健全和人員能力不足可能出現偷稅漏稅情況，從而引發主管部門處罰，甚至引起刑事風險。
四、“營改增”下科研單位的應對策略
1. “營改增”后，由于相應的會計核算科目發生了很大的變動，科研單位財務部門應該根據“營改增”會計核算需要及時建立增值稅明細賬，準確記錄各項收入和各類稅金。在日常核算中應注意確認收入的時間不同、核算收入和成本費用的方式不同、計算應交稅費方法的不同等方面。這樣一方面便于全面真實地反映各類經濟活動的全過程；另一方面也可以避免由于賬務核算不清造成的稅務風險。
2. 增值稅專用發票由于可以進行進項抵扣，使其往往成為納稅經濟犯罪的高發領域。因此，對增值稅專用發票的管理相較于營業稅發票而言要嚴格很多，由于科研單位財務人員大多缺乏增值稅專用發票使用和管理經驗，而增值稅專用發票嚴禁委托除稅務機關以外的單位代開，且不能進行稅務外包，必須自己進行管理，所以科研單位需要高度重視增值稅專用發票的管理，實行專人負責制，制定開具、銷毀等關于增值稅發票的制度和規范流程。同時對于取得的增值稅專用發票要認真核對相關信息，保證取得合法憑證能夠予以抵扣，從而降低稅負。
3. 針對“營改增”后增值稅核算的專業性，科研單位應該設立稅務專員，并組織財務人員參加外部培訓，學習增值稅納稅申報實務及稅收優惠政策，以提高專員素質和業務水平。同時科研單位應加強同稅務機關的聯系，及時獲取有關政策和業務新動向，并在單位內部開展培訓。內部培訓過程中，尤其要對科研技術人員，普及財務基礎知識以及專用增值稅發票常識，以便其更好地配合財務人員完成有關稅金的抵扣工作。
主要參考文獻
1. 財政部，國家稅務總局.關于在全國開展交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點稅收政策的通知.財稅［2013］37號，2013-05-24
2. 高馳.論營業稅改征增值稅對財務管理的影響.商，2012；16
【作 者】
華 垚
【作者單位】
（廣西壯族自治區汽車拖拉機研究所 廣西柳州 545006）
