【摘要】 “營改增”是我國目前稅制改革的重點，新一輪的改革將廣播影視業納入試點范圍。本文在簡述“營改增”對廣播影視業現實意義的基礎上，例析了改革前后廣播影視服務各行業稅負發生的變化，并提出了相應的政策建議。
【關鍵詞】 營改增 廣播影視業 稅負
隨著“營改增”政策的進一步深化、細化，經過前兩輪的試點積累經驗，財政部和國家稅務總局在2013年5月24日發布的《關于在全國開展交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點稅收政策的通知》（財稅［2013］37號）中規定自2013年的8月1日起，將試點范圍擴大到全國，其中最大的亮點就是將廣播影視業全部納入了“營改增”的范圍，并按6%稅率征稅。本文就“營改增”對廣播影視業發展的影響進行了深入分析，并提出相應的政策建議。
一、“營改增”試點改革對廣播影視業發展的影響
將廣播影視服務納入“營改增”試點范圍，標志著“營改增”試點范圍從生產性服務業擴大到了生活性服務業，所以這次“營改增”試點改革的影響較大，不僅對振興文化產業意義重大，還可以為今后“營改增”試點范圍擴大到金融、餐飲等生活服務業積累經驗。
1. 改革后稅負基本不變的企業。國家為了繼續扶持電影行業，在這次的試點中延續了對電影行業的優惠政策，在財稅［2013］37號文件附件3規定，至2013年12月31日之前，廣播電影電視行政主管部門（包括中央、省、地市及縣級）按照各自職能權限批準從事電影制片、發行、放映的電影集團公司（含成員企業）、電影制片廠及其他電影企業取得的銷售電影拷貝收入、轉讓電影版權收入、電影發行收入以及在農村取得的電影放映收入由免征營業稅改為免征增值稅。應該強調的是該項優惠期限只截至2013年12月31日，其后該行業還是要按6%繳稅，但由于改革后增值稅實行的是稅款抵扣制，所以該行業稅負會基本維持不變。
另外，財稅［2013］37號文件附件4規定，境內的單位和個人在境外提供廣播影視節目（作品）的發行、播映服務，免征增值稅，但財政部和國家稅務總局規定適用零稅率的除外。
例1：某文化傳媒集團股份有限公司是經廣播電影電視行政主管部門批準，允許從事影視作品發行的增值稅一般納稅人，主要從事電影的制作、發行業務。2013年8月，發生下列業務：①采取分賬的方式向某影院發行電影，取得發行收入1 000萬元；②在境外提供廣播影視節目的發行，取得收入600萬元。
分析：根據現行規定，實行營業稅改征增值稅后，對經主管單位批準的發行單位，發行電影收入免征增值稅，顯然，該公司電影發行收入1 000萬元不繳納增值稅。同時該公司取得的境外廣播影視節目的發行收入600萬元，也不繳納增值稅。其實該公司在這之前也是不繳營業稅的。從以上分析可見，“營改增”前后，該行業的稅負基本保持不變，有利于電影行業制作出更多、更好的優秀作品，提升電影制作、發行企業的競爭能力。
2. 改革后稅負下降的企業。電視臺作為廣播影視業的下游播放企業，其上游企業是電視劇制作企業，這次國家將廣播影視業全部納入“營改增”后，電視企業從節目制作、到播映權采購與播映環節的鏈條全部打通。電視臺購進影視劇所支付給上游企業的進項稅可以獲得6%的抵扣，降低了電視臺的播出成本，所以對該企業和消費者是一個利好的消息。
例2：某地電視臺是一家以從事廣播影視作品播映為主的電視臺。2013年8月1日，申請認定為增值稅一般納稅人。2013年8月，共取得影視劇播映收入共計5 300萬元。已知當月認證允許抵扣的進項稅額為200萬元。
分析：根據現行稅定，實行營業稅改征增值稅后，該電視臺8月應納增值稅為：5 300÷1.06×6%-200=100（萬元）。按原繳營業稅計算為：5 300×5%=265（萬元），相比之下，稅負下降了165萬元。該行業的相關人士預計，廣播影視業納入“營改增”后將促進廣播電視行業制播分離和出現專業制作公司，這樣的結果是使廣播電視行業專業化分工越來越細，有利于文化產業的繁榮發展。
另外，電視臺除了播映收外，還有一個主要收入來源是廣告收入，廣告業也屬于“營改增”的范圍，原是差額征稅，在之前的試點“營改增”政策中，試點地區的廣告代理服務及廣告服務，可以扣除支付給非試點地區的廣告發布費。但37號文公布實施后，廣告業差額政策全部取消，必須取得增值稅專用發票才能抵扣。并且扣除項目金額會早于收入的取得，導致進項稅與銷項稅在一定時段上不匹配，同時廣告企業一般來說可抵扣進項稅較少，所以稅負可能會上升。
3. 改革后稅負上升的企業。電視劇制作企業是電視臺的上游企業，電影院是電影行業的下游企業，這兩種企業在“營改增”后稅負都有可能上升，上升幅度大小不一，電視劇制作企業稅負上升的原因主要在于稅率從5%上升到6%，名義稅率提高了1個百分點的情況下，企業實際可以抵扣的進項稅太少。電視劇制作企業的人力成本占據了半壁江山，如演職人員的薪酬、付給上游作家的劇本創作費，此外還有房租、場租等，這些成本數額較大，且無法取得增值稅專用發票，故未能獲得抵扣。經過測算，在影視服務公司成本費用中，只要有占收入11.67%的部分能夠取得稅率為6%的增值稅專用發票，則企業的稅負就會與營業稅政策下的稅負持平，否則會上升。
例3：某地電視藝術中心有限公司是一家國內外知名的電視劇制作企業，專業從事影視作品制作、專題片拍攝和影視后期制作的影視機構。2013年8月1日，申請認定為增值稅一般納稅人。2013年8月，承攬某電視劇的制作取得收入206萬元，給外單位修復影片取得收入112萬元；同時，受托境外一家公司制作電影片頭和片尾，取得收入400萬元。已知當月認證允許抵扣的進項稅額為8萬元，并且能正確核算征免稅進項稅額。
分析：根據財稅〔2013〕37號文件附件4有關規定，向境外單位提供廣播影視節目（作品）制作服務免征增值稅，因此，該公司取得的境外電影制作收入400萬元，不繳納增值稅。同時，依據財稅［2013］37號文件規定，現代服務業除有形動產租賃以外，適用增值稅稅率為6%，因此，該公司8月應納增值稅為：（206+112）÷1.06×6%-8=10（萬元）。按原繳營業稅計算為：（206+112）×5%=15.9（萬元），相比之下，稅負上升了5.9萬元。
電影院是電影產業鏈的最后一環，該行業人士普遍擔心“營改增”后現有的票房收入分賬方式因此會受到沖擊，進而打破現有的行業發展格局。
據了解，原影視行業的收入分賬按照如下規則進行：第一步，國家按照票房總收入的5%征收電影發展專項資金，同時對院線和影院征收3%的營業稅；第二步，制片方和發行方（很多時候是一家公司）分享剩余部分的43%；第三步，院線和影院分享剩余部分的57%。
“營改增”后，企業的稅率由營業稅的3%變為增值稅的6%，名義稅率提高了3個百分點，同時該行業的人工成本無法抵扣，播映設備因是前期購置，近期無更新計劃，也無法進行抵扣，還有就是上游電影企業因享受免稅政策，也無法獲得抵扣，所以預計“營改增”后稅負會有明顯的增加。
二、相關思考及建議
對于改革后稅負上升的電視劇制作企業、電影院，筆者建議可以仿效前期試點企業——交通運輸業的相關扶持措施，如建立財政專項資金，對稅負增加的企業進行財政補貼；增加企業可抵扣項目，對近五年購置的播映設備等固定資產可按每年計提折舊額核定可抵扣進項稅額等。除此之外，還可以采取以下扶持措施：
一是充分考慮人力成本等因素。廣播影視業作為現代服務業，最突出的問題是人力成本高且無法抵扣。建議可以考慮采取增值稅即征即退的辦法，解決上述企業稅負增加的問題。
二是完善與改革相關的服務措施。廣播影視業“營改增”因從2013年8月1日開始，很多與改革相關的制度和服務還沒有跟進，部分企業對政策理解也可能不到位，為確保廣播影視業“營改增”宣傳服務到位，建議各地國稅部門應在門戶網站增設“營改增”政策專欄，方便納稅人查閱、下載及使用。同時，充分利用12366的電話咨詢熱線等，開展在線訪談、開發網上“納稅人學校”，搭建咨詢宣傳服務平臺，及時解答納稅人提出的政策問題。
總的來說，廣播影視業納入“營改增”后對該行業整體來說是個利好，規范化了整個行業的運作，有利于行業整體升級，分工細化，各公司做自己最專業最擅長的事。由于營業稅是價內稅，而增值稅是價外稅，且計算增值稅時可抵扣進項稅額，因此，預計“營改增”試點后，該行業的具體企業稅負會有升有降，而總體稅負將與試點前基本持平。
主要參考文獻
1. 農夫，杜靜.廣播影視“營改增”：位置不同感受不同整體利好行業發展.海峽財經導報，2013-6-26
2. 吳惠婷.“營改增”試點對交通運輸企業的影響.財會月刊，2012；23
3. 耿貴珍，李善星，陳灝杰等.再議營改增對企業稅負的影響.財會月刊，2013；3
4. 楊博.“營改增”后的無形資產核算.財會月刊，2013；11
【作 者】
李美珍 余建銘
【作者單位】
（廣東技術師范學院天河學院 廣州 510540 陽光保險集團稽核監察部 深圳 518034）
