【摘要】財政部2012年9月發布了《企業會計準則第9號——應付職工薪酬（修訂）（征求意見稿）》，本文分析了其在用詞、定義分類等方面所存在的不足，并提出了相應的修改建議。
【關鍵詞】職工薪酬 離職后福利 辭退福利
財政部2012年9月29日發布了《企業會計準則第9號——應付職工薪酬（修訂）（征求意見稿）》，向社會公開征求意見，該征求意見稿與2006年《企業會計準則第9號——職工薪酬》相比，發生了顯著的變化，反映了國際會計準則理事會對《國際會計準則第19號——雇員福利》的最新修訂動向，保持了我國企業會計準則與國際財務報告準則的持續趨同與等效，但是仍存在一些尚待完善之處。
一、“薪酬”、“福利”的提法不適合國人習慣
在2006年準則頒布之前，我國分設“應付工資”、“應付福利費”兩個科目核算員工所發生的人工費用。現行的會計準則以及本次修訂稿并未照搬國際會計準則“雇員福利”的提法，而是以“職工”取代“雇員”、“薪酬”取代“福利”，命名為“職工薪酬”，有其合理性和創新性。
國際會計準則第19號翻譯為“雇員福利”，雇員并不適合國人的表達習慣。“職工薪酬”中“薪酬”的提法與國人的表達習慣也不是十分符合。我國很少使用“薪酬”或“薪水”一詞，一般僅涉及一年或者一個月拿多少錢，不會區分哪部分是工資，哪部分是獎金或福利等，直接關注實際總收入是多少，所以將“薪酬”改成“報酬”更合適。
本次征求意見稿并未使用“福利”一詞，但是在征求意見稿的正文中還是出現了如“辭退福利”、“離職后福利”等名詞，“福利”一詞的提法與我國國情并不是十分符合。我們一般人理解的“福利”是指工資以外的部分，例如津補貼、節日的慰問金、過年過節發放的生活日用品等，從社會發展來看，隨著工資形式的多樣化和用人單位出于避稅的考慮，員工已經淡化了工資與福利的界限。所以“福利”并不是要等到“辭退”或“離職后”才會出現，在平時的生產與生活中已經出現，而且是與工資一起以總報酬的形式出現的。
正如對養老金的性質的認識有兩種不同的觀點，一種是社會福利觀，另一種是勞動報酬觀。勞動報酬觀認為，養老金是勞動力價值的組成部分，是職工在職服務期間所賺取的勞動報酬的一部分，其實質是“遞延工資”，因此離職后福利并不是“福利”，而仍然屬于“工資”，并不是與工資完全割裂的。
在國人看來，福利除了可以惠澤全體員工以外，發放給少數員工的“福利”更多地是表現為一種激勵或獎勵，例如針對工作特別優秀的員工組織境外旅游等。而辭退福利與獎勵根本不相關，有不少的情況是企業認為個別員工的職業能力不夠或企業裁員等，如果改“福利”為“補償”更為合適，而且與現行《勞動合同法》中的提法也是相一致的。
同時在征求意見稿對于短期薪酬的定義中又出現了“因解除與職工的勞動關系給予的補償除外”，此處使用的也是“補償”一詞，而不是“福利”一詞。
二、“職工”的界定不嚴謹
按照征求意見稿第三條的規定，職工是指與企業訂立勞動合同的所有人員，含全職、兼職和臨時職工，也包括雖未與企業訂立勞動合同但由企業正式任命的人員。這可能會產生理解上的出入，例如某企業擬召開某項目的投資方案論證會，一方面該企業成立有專門的調研部門，配備了高層次的調研人員，但是為了增強方案論證的權威性，還邀請了外部的專家參加。從實質上看外部專家所做的工作與企業職工所提供的服務是類似的，因此按照前面的定義外部專家也是企業的職工。
但是國人一般理解的職工的范疇遠沒有如此寬泛。一般以狹義上理解的職工必須是在本單位工作達到一定年限的員工，其需要與單位簽訂勞動合同，至少不包括臨時性勞務的人員。按照現行準則以及本次修訂稿的精神，前述專家或專業人士是可以認定為“職工”的，但是會計核算上并不通過“應付職工薪酬”處理，又造成了定性與核算自相矛盾的現象。
所以，建議將“職工”改成“用工”，如果是“用工”，則包括的范圍更廣，可以是簽訂勞動合同的人員，尚未簽訂勞動合同但存在事實勞動關系的人員，未與企業訂立勞動合同但由企業正式任命的人員，還可以是簽訂臨時勞務合同的人員或盡管未簽訂勞動合同但提供臨時勞務的人員。
或者仍使用“職工”一詞，但是在會計準則中不再對其重新定義，而是直接引用新的《公司法》和《中華人民共和國企業 財政部2012年9月29日發布了《企業會計準則第9號——應付職工薪酬（修訂）（征求意見稿）》，向社會公開征求意見，該征求意見稿與2006年《企業會計準則第9號——職工薪酬》相比，發生了顯著的變化，反映了國際會計準則理事會對《國際會計準則第19號——雇員福利》的最新修訂動向，保持了我國企業會計準則與國際財務報告準則的持續趨同與等效，但是仍存在一些尚待完善之處。
一、“薪酬”、“福利”的提法不適合國人習慣
在2006年準則頒布之前，我國分設“應付工資”、“應付福利費”兩個科目核算員工所發生的人工費用。現行的會計準則以及本次修訂稿并未照搬國際會計準則“雇員福利”的提法，而是以“職工”取代“雇員”、“薪酬”取代“福利”，命名為“職工薪酬”，有其合理性和創新性。
國際會計準則第19號翻譯為“雇員福利”，雇員并不適合國人的表達習慣。“職工薪酬”中“薪酬”的提法與國人的表達習慣也不是十分符合。我國很少使用“薪酬”或“薪水”一詞，一般僅涉及一年或者一個月拿多少錢，不會區分哪部分是工資，哪部分是獎金或福利等，直接關注實際總收入是多少，所以將“薪酬”改成“報酬”更合適。
本次征求意見稿并未使用“福利”一詞，但是在征求意見稿的正文中還是出現了如“辭退福利”、“離職后福利”等名詞，“福利”一詞的提法與我國國情并不是十分符合。我們一般人理解的“福利”是指工資以外的部分，例如津補貼、節日的慰問金、過年過節發放的生活日用品等，從社會發展來看，隨著工資形式的多樣化和用人單位出于避稅的考慮，員工已經淡化了工資與福利的界限。所以“福利”并不是要等到“辭退”或“離職后”才會出現，在平時的生產與生活中已經出現，而且是與工資一起以總報酬的形式出現的。
正如對養老金的性質的認識有兩種不同的觀點，一種是社會福利觀，另一種是勞動報酬觀。勞動報酬觀認為，養老金是勞動力價值的組成部分，是職工在職服務期間所賺取的勞動報酬的一部分，其實質是“遞延工資”，因此離職后福利并不是“福利”，而仍然屬于“工資”，并不是與工資完全割裂的。
在國人看來，福利除了可以惠澤全體員工以外，發放給少數員工的“福利”更多地是表現為一種激勵或獎勵，例如針對工作特別優秀的員工組織境外旅游等。而辭退福利與獎勵根本不相關，有不少的情況是企業認為個別員工的職業能力不夠或企業裁員等，如果改“福利”為“補償”更為合適，而且與現行《勞動合同法》中的提法也是相一致的。
同時在征求意見稿對于短期薪酬的定義中又出現了“因解除與職工的勞動關系給予的補償除外”，此處使用的也是“補償”一詞，而不是“福利”一詞。
二、“職工”的界定不嚴謹
按照征求意見稿第三條的規定，職工是指與企業訂立勞動合同的所有人員，含全職、兼職和臨時職工，也包括雖未與企業訂立勞動合同但由企業正式任命的人員。這可能會產生理解上的出入，例如某企業擬召開某項目的投資方案論證會，一方面該企業成立有專門的調研部門，配備了高層次的調研人員，但是為了增強方案論證的權威性，還邀請了外部的專家參加。從實質上看外部專家所做的工作與企業職工所提供的服務是類似的，因此按照前面的定義外部專家也是企業的職工。
但是國人一般理解的職工的范疇遠沒有如此寬泛。一般以狹義上理解的職工必須是在本單位工作達到一定年限的員工，其需要與單位簽訂勞動合同，至少不包括臨時性勞務的人員。按照現行準則以及本次修訂稿的精神，前述專家或專業人士是可以認定為“職工”的，但是會計核算上并不通過“應付職工薪酬”處理，又造成了定性與核算自相矛盾的現象。
所以，建議將“職工”改成“用工”，如果是“用工”，則包括的范圍更廣，可以是簽訂勞動合同的人員，尚未簽訂勞動合同但存在事實勞動關系的人員，未與企業訂立勞動合同但由企業正式任命的人員，還可以是簽訂臨時勞務合同的人員或盡管未簽訂勞動合同但提供臨時勞務的人員。
或者仍使用“職工”一詞，但是在會計準則中不再對其重新定義，而是直接引用新的《公司法》和《中華人民共和國企業勞動爭議處理條例》對“職工”一詞賦予的法律含義。
三、某些“福利”需要重新歸類
在征求意見稿中，將職工薪酬劃分為短期薪酬、辭退福利、離職后福利、其他長期職工福利等四類，其中短期薪酬，是指企業在職工提供相關服務的年度報告期間結束后十二個月內需要全部予以支付的職工薪酬，因解除與職工的勞動關系給予的補償除外。對照該征求意見稿第二十條的規定“辭退福利預期在其確認的年度報告期間期末后十二個月內完全支付的，應當適用短期薪酬的相關規定”， 可以看出辭退福利也存在需要在十二個月內償還的情形，那么辭退福利與短期報酬就存在概念上的重疊。
再如辭退福利與離職后福利，兩者也有類似的問題。離職后福利涉及“與企業解除勞動關系”，而“辭退福利”涉及“在職工勞動合同到期之前解除與職工的勞動合同關系”，從本質上分析，兩者都是勞動關系結束了。但是“離職”的范疇遠比“辭退”更廣，所以兩者是包含與被包含的關系。建議取消“離職后福利”的提法，由“養老金會計”取而代之，“養老金會計”通俗易懂，從字面上即可直接看出是與員工的養老有機結合在一起的。
在征求意見稿中，還出現了“其他長期職工福利”一詞。從分類的完整性上分析，如果以期限為分類標準，則職工薪酬分類的結果應是“短期”與“長期”之分，即 “短期職工薪酬”、“長期職工福利”，而不會出現“離職后福利”、“辭退福利”與“短期薪酬”、“其他長期職工福利”同時并列的情形。另外，“離職后福利”、“辭退福利”并不全是“長期職工福利”，既然不全是“長期職工福利”，又從何而來的“其他長期職工福利” 呢？所以建議大類上分兩種，即“短期職工薪酬”、“長期職工福利”，在“長期職工福利”中先是規范常見的幾種職工福利的情形，同時為避免列舉不全的情形，再設置“其他”科目加以兜底，這樣會更加合理。
四、應與征求意見稿一并出臺相應的應用指南
離職后福利的規范是本次征求意見稿的一大亮點，出現了不少新概念、新名詞，對于廣大會計人員而言，是一個不小的挑戰。以前的準則并無設定收益制下養老金會計處理的具體規范，而在征求意見稿中對于離職后福利的規范又是以“原則”為導向的，如果僅僅是從文字表述本身看，并不足以指導具體的賬務處理。所以，建議在征求意見稿發布的同時，下發針對該征求意見稿的應用指南或者準則解釋，如增加“養老金資產”、“養老金負債”等會計科目，可以更加有利于會計人員進一步理解和吸收。
五、改進職工薪酬信息披露的內容
在征求意見稿中明確規定，企業應當在附注中披露與短期職工薪酬有關的應當支付給職工的工資、獎金、津貼和補貼，該規定并不合理。一方面，員工的工資在很多單位內部已經成為一個商業秘密，員工之間并不知情，那么單位愿意或者說有義務對外披露非常詳細的信息嗎？另一方面從稅法的規定看，現行稅法已經取消了計稅工資，稅法已經認可一些經濟效益好的單位可以多發工資制，所以按照本次征求意見稿的要求進行職工薪酬的信息披露，會導致信息披露過度而且會招致企業的抵制，同時過度披露后還會導致不同企業員工之間的相互比較。
而對于離職后福利的信息披露又存在披露不足的問題，即使按照本次征求意見稿的要求進行信息披露，仍不能詳細反映企業所承擔的社會保險責任情況，也不足以從報表中直觀反映企業養老金資產與養老金負債之間的資金缺口。筆者認為，離職后福利的信息披露必須能夠反映該企業對社會貢獻的大小和履行社會責任的程度，同時這些信息還應該便于不同企業之間進行橫向比較，這樣可以給企業造成一定的社會輿論壓力。
六、修正征求意見稿中文字錯誤
本次征求意見稿中還有一些排版的錯誤或語句欠通順的地方，例如第六條“應當按照公允計量”中“公允”建議改成“公允價值”，同樣是第六條“可以采用成本計量”建議改“成本”為“歷史成本”。
第十六條“計劃資產回報，扣除包括在設定受益計劃凈負債或凈資產的利息凈額中的金額”、“資產上限影響的變動，扣除包括在設定受益計劃凈負債或凈資產的利息凈額中的金額”建議改成“扣除包括在設定受益計劃凈負債或凈資產的利息凈額中的金額后的計劃資產回報”、“扣除包括在設定受益計劃凈負債或凈資產的利息凈額中的金額后的資產上限影響的變動”。
第十八條“企業直接發生的與結算相關的支付”建議改成“企業發生的直接與結算相關的支付”。
第十九條“企業確認涉及支付辭退福利的重組相關的成本或費用”，在成本或費用之前有兩個定語，一是“辭退福利”，二是“重組相關的”，“辭退福利”并不可以修飾“重組”，但是重組時可能會發生辭退福利，所以可以改成“重組相關的辭退福利”。
第二十條“辭退福利預期在其確認的年度報告期間期末后十二個月內完全支付的”中同時出現了“期間期末”建議去除“間”字，即為年度報告期期末。
第二十三條“長期殘疾福利水平”建議改成“長期殘疾員工福利水平”或“長期殘疾職工福利水平”。
主要參考文獻
1. 財政部.企業會計準則2006.北京：經濟科學出版社，2006
2. 財政部.企業會計準則——應用指南.北京：經濟科學出版社，2006
3. 財政部.企業會計準則第9號——應付職工薪酬（修訂）（征求意見稿），2012-09-21
【作 者】
朱玉廣 孫 碩
【作者單位】
（泰州職業技術學院經濟管理學院 江蘇泰州 225300）
