【摘要】2012年我國先后在上海、北京等九省市開展“營改增”試點工作，并自2013年8月1日起將試點工作擴大至全國范圍。目前納入“營改增”的試點行業，包括交通運輸業和部分現代服務業。與現代服務業中各項應稅服務不同的是，交通運輸業既有適用簡易計稅方法的項目，也有曾經實行過差額征稅辦法的部分業務。本文就交通運輸業“營改增”簡易計稅與差額征稅的政策規定及其變化進行了分析。
【關鍵詞】營改增 簡易計稅 差額征稅
一、交通運輸業“營改增”簡易計稅方法
我國增值稅計稅方法包括一般計稅方法和簡易計稅方法。簡易計稅方法是指按照不含稅銷售額和征收率計算增值稅額，同時不得抵扣進項稅額。“營改增”后一般納稅人應適用一般計稅方法，但考慮到其提供的某些應稅服務可抵扣進項稅額不足等因素，為減輕納稅人稅負，相關文件規定，“營改增”后一般納稅人提供的特定應稅服務可以選擇簡易計稅方法，依3%的征收率計算繳納增值稅。
1. 交通運輸業“營改增”簡易計稅方法適用范圍。
（1）2013年8月1日起在全國范圍內開展“營改增”試點工作后，財稅［2013］37號文《關于在全國開展交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點稅收政策的通知》整合了此前的相關政策。該文附件2第1條第7款規定，試點納稅人中的一般納稅人提供的公共交通運輸服務，包括輪客渡、公交客運、軌道交通（含地鐵、城市輕軌）、出租車、長途客運、班車，可以選擇按照簡易計稅方法計算繳納增值稅。
此前，財稅［2011］111號文《關于在上海市開展交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點的通知》和財稅［2012］86號文《關于交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點應稅服務范圍等若干稅收政策的補充通知》也有類似規定。
“營改增”后一般納稅人提供交通運輸業服務適用稅率為11%，遠高于部分現代服務業中除有形動產租賃外其他試點行業適用的6%的稅率，更高于原來營業稅政策下3%的稅率。同時，提供公共交通運輸服務的試點納稅人又往往存在可抵扣進項稅額嚴重不足的情況，如占營業成本大部分的過路費、保險費、人工成本，以及“營改增”前已購入的車輛等均無法獲得進項稅額抵扣，因此對于帶有公益性質的公共交通服務，有必要實行簡易計稅方法。
（2）根據財稅［2012］53號文《關于交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點若干稅收政策的補充通知》的規定，未與我國政府達成雙邊運輸免稅安排的國家和地區的單位或者個人，向境內單位或者個人提供的國際運輸服務，如未在境內未設有經營機構，試點期間扣繳義務人暫按3%的征收率代扣代繳增值稅。目前與我國政府達成雙邊運輸免稅安排的國家和地區的單位或者個人，向境內單位或者個人提供的國際運輸服務所取得的收入和利潤予以免稅，而未達成的國家和地區的單位或者個人在我國境內提供國際運輸服務適用11%的稅率。兩者稅負差距過大。財稅［2012］53號文的這一規定既有利于減輕納稅人稅負，也有利于國際運輸服務的平等競爭。2013年8月1日起在全國范圍開展“營改增”試點工作后，財稅［2012］53號文全文已被財稅［2013］37號文廢止，但財稅［2013］37號文及此后的相關文件均未提及上述問題的處理。該問題已引起業界關注。
2. 交通運輸業“營改增”簡易計稅方法應用問題。
根據財稅［2013］37號文附件1第24條，用于適用簡易計稅方法等項目的購進貨物、接受加工修理修配勞務或者應稅服務，其進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。但文件同時指出，如果涉及固定資、專利技術、非專利技術、商譽、商標、著作權、有形動產租賃，僅指專用于該項目的這些資產。例如，企業新購進的車輛既用于適用簡易計稅方法的客運業務，又用于增值稅其他應稅服務（如租賃），則其進項稅額可以抵扣。
根據財稅［2012］37號文附件2第1條第1款，試點納稅人兼有不同稅率或者征收率的銷售貨物、提供加工修理修配勞務或者應稅服務的，應當分別核算適用不同稅率或征收率的銷售額，未分別核算銷售額的，從高適用稅率或征收率。所以一般納稅人對于適用簡易計稅方法的應稅服務，應注意與其他混業經營項目分別核算，以規避稅收風險。
根據財稅［2013］37號文附件1第15條，一般納稅人提供財政部和國家稅務總局規定的特定應稅服務，可以選擇適用簡易計稅方法計稅，但一經選擇，36個月內不得變更。所以企業應全面籌劃，通過預測未來年度客運收入、可抵扣進項稅額等因素，謹慎選擇增值稅計稅方法。
二、交通運輸業“營改增”差額征稅辦法
所謂“營改增”差額征稅，是指試點納稅人提供應稅服務，按照國家有關營業稅政策可以差額征稅，“營改增”后又不能根據現行政策安排解決重復征稅問題的，可以取得的全部價款和價外費用，扣除支付給非試點納稅人和試點納稅人特定項目價款后的余額為銷售額作為增值稅計稅依據的征稅方法。
1. 2013年8月1日前交通運輸業“營改增”差額征稅辦法。在部分地區開展“營改增”試點工作時，“營改增”差額征稅辦法主要針對試點納稅人向非試點納稅人支付款項的相關業務，但對于交通運輸業有特殊規定，即試點納稅人中的小規模納稅人提供交通運輸業服務支付給試點納稅人的價款，如果符合國家有關營業稅政策規定差額征收政策，則在“營改增”后仍可以差額征收增值稅。這樣的特殊規定是因為“營改增”試點地區小規模納稅人的征收率為3%，與交通運輸業營業稅稅率相同，而試點的其他行業在營業稅政策下的稅率一般是5%，試點后稅率有所下降。營業稅政策下，交通運輸業的聯運業務可以差額征稅，而“營改增”后，試點交通運輸業中小規模納稅人支付給試點納稅人的款項，即使取得了增值稅專用發票，也不能抵扣進項稅額。也就是說，小規模納稅人聯運業務中的重復征稅，并不能通過“營改增”的相關政策安排得到解決。基于此，財稅［2011］111號文對小規模納稅人交通運輸企業給予了這項特殊規定。
2. 2013年8月1日后交通運輸業“營改增”差額征稅辦法的取消及其影響。2013年8月1日起在全國范圍內開展“營改增”試點工作后，“營改增”試點業務將可以通過獲得增值稅進項稅額抵扣，解決重復征稅問題?；诖?，財稅［2013］37號文只保留了有形動產融賃業務的差額征稅辦法。但這一規定，對于交通運輸業中的小規模納稅人將產生很大沖擊。原來政策對試點地區小規模納稅人提供交通運輸業服務支付給試點納稅人的價款也允許差額征稅，就是為了解決其在“營改增”后稅負增加的問題。財稅［2013］37號文取消交通業務差額征稅辦法后，如何解決交通運輸業務中小規模納稅人稅負增加的問題，有待于政策的進一步明確。
主要參考文獻
1. 高培勇.“營改增”的意義、前景與建議.中國稅務報，2013-04-17
2. 成壽萍.芻議交運企業“營改增”后的財務管理.新會計，2012；6
【作 者】
張善文 姚廷康
【作者單位】
（江蘇連云港市生產力促進局 江蘇連云港 222006）
