摘要：國有股權轉持是指將國有股權由國有股轉給全國社會保障基金理事會持有，國有股權充實社保基金是現階段解決社保基金缺口的務實之舉。2009年6月，財政部、國資委、證監會和全國社會保障基金理事會聯合發布了《境內證券市場轉持部分國有股充實全國社會保障基金實施辦法》（財企［2009］94號），規定股權分置改革新老劃斷后，凡在境內證券市場首次公開發行股票并上市的含國有股的股份有限公司，除國務院另有規定的，均須按首次公開發行時實際發行股份數量的 10%，將股份有限公司部分國有股轉由全國社會保障基金理事會持有，國有股東持股數量少于應轉持股份數量的，按實際持股數量轉持。這意味著在方式上，由最初的減持改為轉持，并且延長了限售期限，從而削弱了其對于我國資本市場的沖擊。客觀、公正地對這一過程進行會計核算，滿足了投資者對國有股權變動信息的關注。基于此，筆者采用以下案例來對國有股權轉持相關會計處理進行解析，以期對會計實踐起到一定指導作用。
案例：經中國證監會核準，A股份有限公司向境內投資者發行了A股10 000萬股，并于2012年3月31日成功在上海證券交易所上市，本次公開發行的股份占公司股份總數的20%。本次IPO之前，A公司第一大股東B集團為財政部出資設立的全民所有制企業，持有A公司75%的股份。且在轉持義務確認日，該股權在B集團個別財務報表中賬面價值為50 000萬元（假設此時B集團個別財務報表中，“利潤分配——未分配利潤”科目貸方余額400萬元；“盈余公積”科目貸方余額3 000萬元）；第二大股東C公司系混合所有制企業，其中國有股份占為80%，C公司持有A公司15%的股份（假設此時C公司所有者權益中，“未分配利潤”科目貸方余額300萬元；“盈余公積”科目貸方余額800萬元）。
根據財企［2009］94號文件和《財政部關于A股份有限公司國有股東確認及轉持股份方案有關問題的批復》的規定，B集團應將向全國社會保障基金理事會直接劃轉875萬股，劃轉后B集團的持股比例為70%，仍為A股份有限公司第一大股東；C公司應將向全國社會保障基金理事會劃轉100萬股，劃轉后C公司在A股份公司的持股比例為10%。
且作為混合所有制的國有股東C公司轉持義務由其國有出資人按照C公司應劃轉股數乘以A股份有限公司IPO價格的等額現金向全國社會保障基金理事會劃轉，并于A公司上市后一次性交清。假設A股份有限公司本次IPO價格為4元/股。轉持股份計算過程見下表：
轉持義務履行完畢，全國社會保障基金理事會合計持有A上市公司875萬股，為A公司IPO數量的8.75%，持股比例為1.75%。C公司交付現金義務由其國有出資方履行，應繳現金數量計算如下：應繳現金=80%（國有出資方對C公司持股比例）×1.25%（C公司轉持股比例）×10 000萬股（IPO數量）×4元/股=400（萬元）。
具體會計處理如下：
1. B集團個別財務報表層面：中國證監會核準A公司IPO之日，確認相關轉持義務。借：利潤分配——未分配利潤525，盈余公積100；貸：其他應付款625（5 000×8.75%÷70%）。
B集團辦理完畢股權劃轉手續時：借：其他應付款625；貸：長期股權投資 625。
2. C公司采用替代轉持方式履行轉持義務，其國有出資人個別財務報表層面：同上，中國證監會核準A公司IPO之日，確認相關轉持義務。借：利潤分配——未分配利潤300，盈余公積100；貸：其他應付款400。
C公司國有出資人向社會保障基金理事會劃轉資金時：借：其他應付款 400；貸：銀行存款400。
3. 合并財務報表層面：本例中，國有股權轉持后國有股東B集團對A上市公司仍未喪失控制權，應將其納入其合并范圍編制合并財務報表。按照《財政部關于不喪失控制權情況下處置部分對子公司投資會計處理的復函》（財會便［2009］14號）的相關規定進行處理。假設合并日B集團無償轉持的長期股權投資在子公司A中對應凈資產為1 000萬元，則從合并主體角度相關調整分錄如下：借：資本公積1 000；貸：投資收益1 000。○
【作 者】張 航
【作者單位】（寧波大紅鷹學院經濟與管理學院 寧波 315175）
