行政事業單位內部控制規范發布了征求意見稿后，后出臺了試行稿，兩者有哪些區別呢，本次對此進行了分析。
一、 《行政事業單位內部控制規范（試行）》發布的積極意義
《行政事業單位內部控制規范（試行）》（以下簡稱試行稿）是以1999年10月31日第九屆全國人大常委會第十二次會議修訂，自2000年7月1日起實施的《中華人民共和國會計法》為依據，參照1992年美國反虛假財務報告委員會下屬的發起人委員會發布的COSO報告的五個內部控制要素為參考，遵守全面性﹑重要性﹑制衡性﹑適應性等原則制定的，主要對行政事業單位會計及相關工作中最薄弱的內部控制環節加以規范。在借鑒國際慣例的同時,又充分考慮了我國國情和行政事業單位的基本背景。
試行稿的發布，標志著我國行政事業單位內部控制體系建設步入一個快速發展時期。行政事業單位的內部控制走向了法制化﹑合規化的建設道路，行政事業單位在建設內部控制體系從此有法可依﹑有規可循，其施行和意義值得我們去研究和探討。
二、對比試行稿和征求意見稿變化及創新
2007年3月2日財政部發布了《行政事業單位內部控制規范（征求意見稿）》后，在向地方財政部門﹑中央直屬管理企業和廣大會計研究者征集意見后修改發布了《行政事業單位內部控制規范（試行）》，將在2014年1月1日開始生效。對比這兩個規范的變化可以發現試行稿中有所修訂和創新之處，也是行政事業單位在內部控制管理時需要尤其注意的地方。《行政事業單位內部控制規范（試行）》結合了《行政事業單位內部控制規范（征求意見稿）》和美國COSO報告中內部控制管理的值得借鑒之處，結合我國的國情，在原稿的基礎上進行了改動完善，更便于事業單位的了解和執行。
首先，在內容方面，試行稿中用詞上推敲使得它更加的規范﹑權威。例如在第一章總則第四條中將“資產安全完整”改成了“資產安全和使用有效”，“財務信息真實準確”改成了“財務信息真實完整”。這其實強調了預算管理和內部審計的作用，暗示應取締一切無序盲從的經濟行為，取得內部控制的實效，從而確保會計信息的真實。
其次，在結構方面，試行稿中對內容整體進行了編排。本來單獨設立章節的預算業務控制﹑收支業務控制﹑政府采購業務控制﹑資產控制﹑建設項目控制﹑合同控制都作為內部控制的方面，從單位層面和業務層面上分別進行闡述，結構層次分明，完整有序，便于參照和理解，且本質上還遵循了美國COSO報告對于內部控制規范的要求。
第三，在適用對象方面，試行稿拓寬了適用范圍。把征求意見稿中擬定的適用對象從“黨政工作部門、檢察機關、審判機關、人民團體和事業單位”改成了“黨的機關、人大機關、行政機關、政協機關、審判機關、檢察機關、各民主黨派機關、人民團體和事業單位”，我國的內部控制體系建設任務拓展到了更寬廣的領域中，所以必然要求各個單位根據國家有關法律法規和本規范，建立適合本單位業務特點和管理要求的內部控制制度，建立配套的細則和規范并組織實施。
三、實施過程中的難點和建議
（一）實施過程中的難點
1.行政事業單位積重難返，內部監督很難保持獨立。與企業內部控制不同的是，行政事業單位作為國家政策的直接貫徹和執行者，其資金主要來源于財政撥款，實行的是收付實現制，追求的是社會影響力而不是盈利水平，財務工作缺乏內部動機，也不講求經濟效益。內控意識薄弱，內控制度疲軟，人員的綜合素質不高，部門之間的權責也沒有清楚的界限，所以內部控制的關鍵點和架構也不盡相同，如何讓內部控制在行政事業單位中順暢運行是難點之一。對于內控的監督考核機制也沒有合理的建立起來，雖然在規范中提出“內部監督應當與內部控制的建立和實施保持相對獨立”。但是長久以來行政事業單位內審機構與會計機構平行，內部監督沒有在實質上獨立，依附于其他部門，自然也無法發揮相應的作用。
2.風險的創造者和實際承擔者分離。試行稿在第二章系統地概述了風險評估工作以及應該重點關注的方面，如預算管理﹑收支管理﹑政府采購管理﹑資產管理﹑項目建設管理﹑合同歸口管理等。要求經濟活動風險評估至少每年進行一次，在有重大經濟活動時要重新評估。但是從體制上來看，行政事業單位根本就不是自負盈虧，財務風險的最終承擔者是納稅人。行政事業單位在考慮社會效應時有時根本沒有考慮工程項目的成本與風險，也沒有進行風險評估和可行性測試，往往是“一把手”“拍腦門”做出的決定。行政事業單位不重視風險管理的后果，不是簡單的項目失敗，更會造成公信力降低和百姓的生活水平下降等重大社會影響。
3.缺乏明確的獎懲措施，法規易成紙上談兵。《行政事業單位內部控制規范（試行）》作為具體規定權利和義務及具體法律后果的準則，具有法律效力的規范性文件，規范應當規定具體的法律后果，即反映違規的責任及處罰。然而在試行稿中對于責任的歸屬，只有輕描淡寫的一句“單位負責人對本單位內部控制的建立健全和有效實施負責”。另外，單位制定的內部控制規范往往只能約束經辦業務人和崗位人，而對相關的部門領導缺乏管束力。
4.預算管理缺乏實際執行力，應加強監管。預算控制是行政事業單位最重要的內控手段之一，雖然試行稿中屢次在不同章節中強調對經濟活動的預算約束，使預算管理貫穿于單位經濟活動的全過程。但是事實上單位并未嚴格遵照《預算法》的要求，預算編制缺乏嚴肅性。大多是預算超過了單位所需，但單位仍然無止境地要求增加預算，導致部門預算彈性大。在這種“基數加增長”的預算編制方式下容易造成在年終的會計決算報表中工作難度大，出現賬表不符現象。
（二）建議
1.內部監督要分清主次，針對性要強。試行稿第五章第六十條中提出：“單位應當建立健全內部監督制度，明確各相關部門或崗位在內部監督中的職責權限，規定內部監督的程序和要求，對內部控制建立與實施情況進行內部監督檢查和自我評價”，這比較籠統。作為行政事業單位，內部監督可以由財會部門、同級的其他部門、上級部門或者聘請獨立的第三方機構來執行。考慮到內部監督的可靠程度和客觀程度以及監督成本，最好由財會部門﹑同級部門和上級部門來實施。在實際執行情況中，依據重要性來分主次展開監督活動，不僅要根據單位的情況開展日常的監督活動，確定內部監督的頻次﹑范圍，還要適當地開展具有針對性的重點監督。
2.風險評估落到實處。由于行政事業單位不是實際上風險的承擔者，沒有追求風險最小化的動力和壓力，工程項目往往求量求快不求質。如果想要將風險評估真正落實到每一次的可行性分析中去，首先要建立健全風險機制、議事決策機制、崗位責任制、內部監督等機制，重大的經濟活動和決定一定要有事前的預算規劃和風險評估，在經濟環境政策要求發生重大變化時就應組織重新評估，分析經濟活動風險，確定風險點，選擇風險應對策略，在關鍵崗位上關鍵人員要保持獨立性。同時加強對領導班子的風險教育，普及基本的財會知識，以及職業道德等綜合素質的提高，避免出現為了面子工程白白耗費納稅人的稅款。一手抓制度，一手抓人為，雙管齊下搞好風險評估，才能對經濟活動中的風險進行防范和管控。
3.具體問題具體分析，單位內部建立獎懲機制。試行稿在第一章總則第七條中規定“單位應當根據本規范建立適合本單位實際情況的內部控制體系，并組織實施”。在單位負責人對本單位內部控制的建立健全和有效實施負責的條文下，建議具體問題具體分析，根據每個不同的單位的實際情況制定獎懲規范。把單位內部控制的執行、建設情況納入到領導干部的目標考核中，內部控制體系建立是否完整有效直接與負責人的工資﹑獎金﹑評級等掛鉤。在思想教育上，加強對單位領導人對于內部控制、內部監督和審計等方面知識的培訓，使他們更深刻地理解并自覺的將會計責任和內控責任落實。
4.規范預算管理，嚴抓舞弊行為。首先，要進一步擴大部門預算的范圍，力爭將各部門單位的全部財務收支事項均納入部門預算的實施范圍，并嚴格預算的調整和追加程度。其次，由于行政事業單位的收入主要來源于國家預算撥款和政策許可的預算外收入，將兩方面的收入都納入行政單位的預算管理體系中，規范“業務外業務”的收支和預算管理。在試行稿第四章第二十二條中“單位應當根據批復的預算安排各項收支，確保預算嚴格有效執行”，即強調規劃收支管理在預算管理中的重要作用。應重點建立票據管理制度，收繳分離、票款一致，并及時、足額上繳國庫或財政專戶，不得以任何形式截留、挪用或者私分。著重抓好專項資金的使用和管理、財政授權支付資金的管理，嚴格審核支出和支付行為，以防范個人主義的謀取私利行為和舞弊行為。
5.提升隊伍素質，重視新的技術手段。人具有主觀能動性，是體系中最重要的決定因素。新的內部控制體系要求人員具有更高的綜合素質水平，具有更好的財務管理能力和會計核算能力。行政事業單位要想加強單位的內控意識，人人都參與到內部控制當中。首先，建立長期有效的教育機制。對于原來的老員工尤其是財會人員加強教育和培訓，建立崗位責任制，與績效考察相掛鉤，形成激勵機制。其次，建立求賢若渴的錄用機制，對于外來的人才注重其實際操作能力和綜合素質水平，在一個公平合理的環境中選拔優秀的財會人才，摒棄領導單方面決定人才的任用的方式。在“輸血”的同時，還要“造血”。
新的社會環境下，計算機普及到了財會領域便產生了電算化會計，它極大提高了會計信息處理速度，也減少了差錯和舞弊的發生。但仍有部分行政事業單位還在使用傳統的核算方式，行政事業單位應對電算化給予足夠的重視，引進﹑更新設備，加強對電子文件的控制和檔案管理，建立用戶身份確認等安全準入體系，注意信息的安全和保密。重要的是要加強對財會人員的電算化培訓，運用現代的科技手段建立高效規范的內部控制體系。
總之，我國自1999年修訂的《會計法》第一次以法律的形式對建立健s全企業內部控制提出原則要求后，財政部、審計署等陸續對企業內部控制提出法律法規方面的要求。行政事業單位內部控制系統逐漸建成，但是仍然還有很長的路要走，絕不能一蹴而就。在眾多學者無止境的探索中，行政事業單位的內部控制制度肯定能得到更好的完善，這需要所有人的努力。
