一、年終獎適用的稅收政策
全年一次性獎金，即通常所說的年終獎，是指行政機關、企事業單位等扣繳義務人根據其全年經濟效益和對雇員全年工作業績的綜合考核情況，向雇員發放的一次性獎金。
根據《國家稅務總局關于調整個人取得全年一次性獎金等計算征收個人所得稅方法問題的通知》（國稅發[2005]9號）的規定，納稅人取得全年一次性獎金，單獨作為一個月工資、薪金所得計算納稅，先將員工當月內取得的全年一次性獎金，除以12個月，按其商數確定適用稅率和速算扣除數，然后進行計算。如果在發放一次性獎金的當月，員工工資薪金所得低于稅法規定的費用扣除數，應將全年一次性獎金減除“員工當月工資薪金所得與費用扣除數的差額”后的余額，按上述方法確定全年一次性獎金的適用稅率和速算扣除數。在一個納稅年度里，對每一個納稅人，該計稅方法只允許采用一次。同時，員工取得除全年一次性獎金以外的其它各種名目獎金，如半年獎、季度獎、加班獎、先進獎、考勤獎等，一律與當月工資、薪金收入合并，按稅法規定繳納個人所得稅。
從國稅發[2005]9號文件的規定中，可以看出，年終獎與當月工資、薪金所得以及其他各種獎金之間有著一定的關聯，三者同屬于《中華人民共和國個人所得稅法》規定的工資、薪金所得，從2011年9月1日起，適用工資、薪金所得3～45%的七級超額累進稅率。
年終獎個人所得稅的納稅籌劃就是利用現有稅法規定中固有的起征點、減免稅、優惠計稅辦法等政策，結合單位的具體發放情況，選擇有利的計稅辦法，從而達到降低實際稅負，在不增加單位負擔的情況下，實現員工收益的最大化。年終獎個人所得稅的納稅籌劃既不違背國家相關法律法規，又可為員工增加實際收入，能提高員工的工作積極性，能為單位帶來長遠的利益。從國家、單位、個人來說都具有廣泛的實際意義。
二、現行稅法規定的評析
一般情況下，員工取得的年終獎不同，應納的個人所得稅也不同；獎金低，應納稅低，實際得到的稅后收入低；獎金高，應納稅高，實際得到的稅后收入高。但在目前的超額累進稅率計稅辦法下，卻存在一種不合理的現象，即在各檔稅率的臨界點處，獎金少量增加，稅負卻大量增加；而且獎金越高，隨著稅率的提高，稅負增加的越多；從而出現獎金增加，實際收入卻減少的現象。
針對這一不合理現象，不同學者提出了不同的思考。有的學者認為造成這種結果的根本原因是少計算了11個速算扣除數，建議國家修改年終獎計稅政策或另行下發補充規定，將年終獎的速算扣除數由1個改為12個。有的學者建議將工資薪金所得計稅辦法改為實行“按年計算，分月預繳，年終匯算清繳”方式，年度終了合計全年工資薪金收入，再按12個月平均計算實際應納稅額，多退少補，以消除稅收不公平。
另一些學者結合實際操作提出了具有指導性的發放辦法。有的提出月薪應均衡發放，不宜發放季度獎和半
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年獎；在發放年終獎的時候應避開稅收禁區，并給出了適用修改前個人所得稅法5～45%的九級超額累進稅率的稅收禁區。
筆者根據2011年9月1日起施行的工資、薪金所得3～45%七級超額累進稅率表，計算出現行稅法下年終獎的禁區為：
18001—19283.33；54001—60187.50；108001—114600；420001—447500；660001—706538.46；960001—1120000
有的學者提出單位應根據不同的年收入，設計最佳的月工資與年終獎發放金額，并給出了現行稅法下應納稅所得額最佳分配明細表（見表1）。
筆者認為上述種種說法雖然理論上合理，但在實際應用中的可操作性值得懷疑。首先，國稅發[2005]9號文件規定年終獎可單獨作為一個月的工資來計稅并且用除以12后的金額確定適用稅率，本身就可理解為一個優惠的辦法，如果再要求將年終獎的速算扣除數由1個改為12個，不免顯得有點得寸進尺，不顧國家的稅收經濟來源。第二，我國目前的個人所得稅法信息資源還不能達到聯網共享，工資、薪金所得個人所得稅實行的是由所在單位代扣代繳，在員工存在流動性的情況下，“按年計算，分月預繳，年終匯算清繳”的實際操作比較有難度，誰能夠取得年收入數據、誰來按年計算、誰來年終匯算清繳都是實際操作難題。第三，單位避開年終獎稅收禁區，可以在保證了員工稅后收入的同時節約單位獎金的開支，但對員工個人來說，避開了禁區就相當于該得到的一部分獎金沒有得到，因此需要尋找一種既保證員工能得到應得獎金，同時又不會出現多得反而少拿的辦法。第四，一些學者給出了年收入確定的情況下，最佳的月工資和年終獎分配辦法，但是卻忽略了大多數單位的實際情況（除實行年薪制的單位外），年終獎是單位根據全年經濟效益對員工發放的獎金，全年經濟效益只有在年終財務決算完成后才能確定，年收入到底是多少有著很大的不確定性和不可預計性，因此也就無法提前最佳分配。
三、年終獎個人所得稅籌劃操作辦法
筆者結合多年的實際工作經驗，認為年終獎個人所得稅籌劃中比較可行的操作辦法是，利用年終獎金總額與當月工資薪金所得以及其他各種獎金之間的關聯和共性，將年終獎金總額與發放當月工資相結合，在不改變獎金應發總額和當月工資應發額的情況下，將年終獎金總額拆分為“按一次性獎金計稅的部分”和“合并到當月工資薪金所得計稅的當月獎金”，選擇有利的所得項目，使得個人所得稅總額就低不就高，從而達到為員工節稅的目的。下面結合實際數據通過EXCEL表格來演示具體操作辦法。員工當月工資、年終獎金總額基礎數據見表2：
1.計算不籌劃應納稅總額
根據國稅發[2005]9號文件的規定，如果在發放一次性獎金的當月，員工工資薪金所得低于稅法規定的費用扣除數，應將全年一次性獎金減除“員工當月工資薪金所得與費用扣
除數的差額”后的余額，經上述計算后，得出年終應納稅獎金（列F）以及年終獎金應納稅（列G），并得出不經籌劃的應納稅總額1（列H），見表3。
2.拆分年終獎金總額
為了方便拆分，先給出年終獎適用的七級累進稅率表，見表4。
根據年終獎金總額所屬含稅級距區間，將區間上限確定為年終獎（列I），余下部分拆分出來作為其他獎金（列J）合并到當月工資中計稅，級數1的區間上限確定為0。在Excel中，拆分過程編制公式1可實現（以員工2的數據為例，由于本文中舉例年終獎金總額沒有超過108000的，所以公式只編到108000，實際應用只可參照增加）。
公式1：
年終獎（I2）＝IF(F2>18000,IF(F2>54000,IF(F2>108000,108000,54000),18000),0)
拆分后的結果見表5。
3.判斷拆分是否有必要
因為年終獎是按除以12確定適用稅率，所以拆分出來的金額有可能比較大，導致合并到工資后反而適用到更高檔的稅率。所以還要具體比較拆分前后的個人所得稅總額，取其較小的一個。拆分前后個人所得稅總額比較情況見表6。
4.確定發放方式
根據每位員工的具體情況，通過以上比較，選擇最有利的發放方式，是個人所得稅總額就低不就高，從而降低實際稅負。籌劃后年終獎金總額發放表見表7。
從表7中可以看出，經過籌劃后的應納稅總額3總是為應納稅總額1和應納稅總額2中的較小者，經過籌劃，總共為員工節省個人所得稅31697.35元，平均每人節省1981.08元。如果單位員工較多的話，最終節省的個人所得稅總額將會更加可觀。
本文所介紹的操作辦法，根據每位員工的具體情況進行測算比較，需要單位財務人員花費一定的精力，但既不違背國家稅收法律，又不增加單位的經濟負擔，還能為員工降低個人所得稅負擔，有助于彌補現行稅法的不足，有利于實現員工實際收入的最大化和公平化，是一種值得鼓勵和提倡的籌劃辦法。
作者單位：中國人民大學書報資料中心
