隨著世界經濟的發展,“質量第一”的觀念已經被越來越多的國際企業界人士所接受,大力開展質量管理的研究與實踐已經成為各國企業在競爭中取勝的主要手段。從質量成本的理論基礎出發,分析在當代環境中應用的缺陷,可以看出質量成本的隱形損失不可忽略,應采用現代質量成本現代觀來分析質量成本問題。現代質量成本管理的客觀環境已發生了較大的變化,人們對質量成本管理的主觀認識也發生了較大的變化。
一、質量成本概念及其類型
早在20世紀20年代,科學的質量管理開展之后,人們便開始嘗試將成本概念用于產品檢驗中,計算檢驗成本。全面質量管理推行之后,J·M·朱蘭首先提出了“礦中黃金”概念——指質量上可免成本的總額,其含義是廢次品上發生的費用有如一座金礦,對其進行有效控制,就有如開采一座金礦,可以獲得巨大的經濟效益。
關于質量成本,國外的許多質量管理專家曾經對它下過不同的定義,具有代表性的主要有以下幾種:第一,A·V·菲根堡姆的質量成本定義為:“工廠和公司的質量成本包括兩個主要方面:控制成本和非控制成本。這些就是生產者的經營質量成本。”第二,J·M·朱蘭認為質量成本是企業為保證和提高產品質量而支出的一切費用,以及未達到既定質量水平而造成的一切損失之和。質量成本只涉及有缺陷的產品,即制造、發現、返修、報廢以及避免產生不合格品等有關費用。認為質量成本是“歸因于劣等質量的成本”。生產合格品的費用并不屬于質量成本的內容,它應屬于生產成本。第三,日本河村良友在《新版會計學大詞典》中將質量成本定義為:“為了維持或提高質量所發生的成本,叫做質量成本。一般說,質量成本包括三種成本:預防成本、鑒定成本和損失成本。”第四,《管理會計國際慣例》將質量成本分成兩個基本組成部分,一是符合性成本,包括預防成本和鑒定成本;二是非符合性成本,包括內部失敗成本和外部失敗成本。第五,ISO9000(2000)標準中將質量成本定義為:“為確保和保證滿意的質量而發生的費用,以及沒有達到滿意的質量所造成的損失”,并把質量成本分為運行質量成本和外部質量保證成本,而運行質量成本又分為預防成本、鑒定成本、內部損失成本和外部損失成本。
質量成本隱含于企業總成本之中,大多數核算體制沒有識別某些質量成本的功能,而一旦隱含的,真正的質量成本繼續增長,增長到嚴重影響公司競爭力的程度,最終會表現為整個組織管理失效。
質量成本可以按照不同的標準劃分為不同的類型,傳統上是按質量成本的經濟用途分類,此分類是組織質量成本核算的前提,有利于分類組織質量成本核算和分析質量成本升降的原因,便于實施有效的質量成本控制。按經濟用途,質量成本可以分為預防成本、鑒定成本、內部損失成本和外部損失成本四項。預防成本是指在產品或服務提供過程中為防止出現劣質產品或服務而發生的成本。當預防成本增加時,預期損失成本將會減少。預防成本包括質量工程、質量培訓項目、質量計劃、質量報告、質量審計、實地試驗、設計和生產部門發生的質量改進措施費用以及質量預防專職人員的工資性費用等;鑒定成本是為了確定產品或服務是否符合顧客的要求或顧客的需要而發生的成本,包括:檢驗和測試原材料、包裝材料、監督鑒定作業、產品驗收、流程驗收、檢測設備和外部鑒定。鑒定產品和服務的提供過程可以實現企業對其產品質量的調整。內部損失成本是由于產品和服務不符合規格或顧客需要而發生的成本。不合格產品在發貨或送達購貨方以前就被發現是這種失敗成本發生的原因。內部失敗成本包括廢品、返工、停工、重新檢驗、重新測試和設計變更等活動發生的成本;外部損失成本是產品或服務發送到顧客以后,由于不符合要求或不能滿足顧客需要而發生的成本。在所有的質量成本中,這一類可能是最具有破壞性的。例如,包括顧客投訴的處理,顧客退貨、擔保賠償、產品召回等活動發生的費用損失等等。
傳統的質量成本概念①是以朱蘭的質量成本概念發展起來的,它的劃分是基于四者之間存在著此消彼長的因果關系,即預防、鑒定費用的發生就是為了保證產品達到預定的質量標準,從而減少內外部損失成本;而允許一定量的內外部損失成本,又是為了防止預防、鑒定費用的支出太多而得不償失。隨著全面質量管理的深入發展,企業目標正逐步由狹隘走向全面,即注重新產品、新技術的開發,新材料、新能源的利用,立足于提高企業的綜合質量、提高企業的經濟利潤,擴大市場占有率。顯然,傳統的質量成本已經無法滿足現代全面質量成本管理的需要。
二、基于現代質量成本的質量管理的特點
針對傳統的質量成本的缺陷,可將質量成本的定義進行綜合歸納及延伸,將其定義為是與產品質量活動有關的有形耗費和無形耗費,是為了提高和控制產品質量的目的而支出的一切有關費用,以及未達目的而造成的一切有形損失及無形損失。這個定義可以將其稱為質量成本的現代觀,這也是本文所采納的觀點。
現代質量成本觀點彌補了傳統質量成本內容的缺陷。首先,現代觀點下的質量成本包括質量過剩問題所導致的成本,企業應避免質量過剩成本的發生,使產品保持在一個適當的質量水平上。其次,現代質量成本包含了各種隱性損失,這些不曾被傳統質量成本所包含的損失可以依據數學模型對其加以估計和計量,這就使質量決策過程更加科學合理。最后,現代觀點下的質量成本控制不同于傳統的質量成本觀點,現代質量成本的控制始于產品的研究和設計階段,甚至包括了供應商的評價過程,而不僅僅認為質量成本控制只發生于產品的實際生產階段。科學的質量成本概念應是對質量成本的本質、特征、目的和構成內容的高度概括。質量成本概念存在于經濟發展的特定歷史環境中,它隨著社會經濟的發展以及人們認識能力的提高而逐漸發展,質量成本概念也是不斷發展的,不存在一成不變的質量成本概念。
一些企業已經通過關注傳統質量成本管理方法的局限性而將觀念轉變為將現代質量成本概念應用于質量管理,作為企業的一種有力的管理工具。現代企業已經把質量成本管理作為企業創造利潤的武器,質量成本的應用與質量的改進已經緊密地結合起來,呈現出如下特點:
(一)修改選擇質量改進項目的標準
從過去單純以降低質量成本的質量改進轉變為關注于提高顧客價值的角度,優先次序的選擇轉向基于顧客滿意和財務績效方面的改進來進行質量管理。質量改進的戰略性日益提升,管理高層積極地參與到選擇和支持能夠產生真正的競爭力的項目活動中,質量成本的管理也以提高現金流量或增加利潤為基礎進行評估,質量成本成為了管理高層者的財務要求和改進項目選擇之間的橋梁。隨著質量活動聚集于生產力、盈利能力和競爭力的提升,質量改進的商業價值明確了。
(二)基于質量成本的質量改進與生產率聯系起來
當代的質量管理已認識到質量的改進與生產率之間的關系,由于制造和前道流程的內部缺陷和外部供應商缺陷的減少而導致的生產周期的縮短、成本降低和缺陷減少,最終使生產成本更低、機器和設備使用效率提升;質量改進降低了廢品和返修而提高了材料的使用效率,人力資源使用的效率提升;通過消除浪費、減少返工和非增值活動而降低的服務和支持成本。
(三)質量改進后生產率的提高推動了盈利能力的提高
通過減少劣質或不良質量的產品,從而有效地提高效率,進而通過更多合格的生產使利潤得以增加。或者,企業可以將生產率提高的成果轉化為更低的產品價格,通過提供給顧客更高價值的產品獲得更高的市場占有率。
三、運用質量成本優化提高企業經濟效益
現代質量成本應用的效益最終是通過企業會計制度的數據匯總,以報表的形式表現出來的。質量成本將質量管理與成本會計制度結合起來,形成具有實用價值的管理工具,通過現代質量管理的特點,質量改進能導致企業盈利能力的提高,質量成本管理能對財務報表產生許多重要影響。
高質量推動了生產率和盈利能力的提升,盈利能力的提升對收益的影響主要應得益于成本、費用的降低和收入的增加。除了制造成本的降低,還降低了非增值活動的成本,存貨和暫時性庫存的減少降低了與材料處置、存儲相關的成本和由于材料老化和與失竊相關的庫存費用。材料、勞動力和設備使用效率的提高使企業有了更多的現金,進而也就降低了資金借貸的利息成本;結合產品質量的提高和供貨可靠性的提高,企業產品的價格降低使得銷售額迅速地得到提升,這也就提高了資本使用效率。當企業收入的增加不是通過額外的投資獲得時,對現有設備的改進就進一步促成了企業利潤的增長。
當生產過程中的原材料、工作量和對庫存的需求降低時,企業的現金流就得以迅速改善,并消除了對暫時性存貨的需要,這種暫時性的存貨本來是用來預防企業運營過程出現質量問題而設立的。暫時性存貨的減少進一步改善了現金流,并降低了商業運作需要的資金量。應該清醒地認識到,改進質量帶來的結果是總質量成本降低。總質量成本由包括營銷、設計、采購、生產和服務中產生的部分成本構成。產品周期的每一階段都會產生一些典型的質量成本,因此,在識別和制定改進成本規劃時必須全面考慮,將以上提及的業務產生的質量成本都包括在內。質量成本節約的每一分錢都可直接轉移到稅前利潤中,質量成本中發現的每個問題都是提高利潤的機會,質量改進會導致成本改進,成本改進導致利潤改進。質量成本的優化不是單純數字上的成本的降低,而是設計、采購、生產、營銷各個環節操作上的改進,質量成本數字給了我們一個最好的指針,告訴我們問題發生在哪里,然后去解決。只有通過發現問題并不斷解決問題,公司才能在提高質量和生產率上取得進步,同時降低成本,這就是質量成本優化的重要性。
可見,質量成本分析非常重要,它是質量成本管理與質量成本應用的中心樞紐。試想,如果只有質量成本管理系統,經理們最終拿到了質量成本報告,卻不去解決任何問題,那么質量成本體系的構建將是一場無意義的數字游戲。管理人員必須進行仔細分析并發現成本升高的問題,必須制定規劃解決這些問題,質量成本的高低是衡量企業管理水平和技術水平的一把尺子。企業應不斷優化其質量策略,以不斷取得增質降耗的效果,保持其產品競爭力。
四、質量成本優化的途徑
質量成本的優化可根據質量成本的類別進行,在不同的階段采用不同的優化方法,即通過對預防成本、鑒定成本、內部損失成本和外部損失成本優化策略的分析,采取相應的對策,可使質量成本優化的策略達到最佳的效果。
(一)預防成本的優化策略
質量成本管理的基本知識告訴我們,以最經濟的手段生產出用戶最滿意的產品,適當地增加預防成本是必需的,這是為了從根本上保證產品質量。同時,由于預防成本的增加(即預防的措施增多),產品質量得以改善和提高,使得內、外部損失成本大幅度下降,其最終結果是,既降低了質量成本,又增加了經濟效益。
優質的設計創造出高質量的產品,設計不合理導致生產失敗所付出的代價是極大的,有一個質量成本傳遞公式,即1∶10∶100,生動地描述了設計對質量成本的重要性。這是指在設計時只需花1元錢就可以改正的錯誤,如果將它傳遞到制造過程可能就需要花10元錢去改正,銷售以后可能的外部損失是100元,這一過程可稱為質量成本傳遞放大過程,由此產生傳遞放大成本。如果對產品質量進行系統考慮,哪個環節出現質量問題,就立即在那里改正,就可以減少傳遞放大成本,進而大大減少內外部損失成本。在實踐中,產品質量成本往往局限在產品制造質量成本的范疇,這是不夠的,必須從產品的設計、制造、銷售、服務等整體過程來考慮產品質量成本。以往在設計產品時,只考慮各零部件的功能、強度及韌性,而很少整體考慮,因而出現產品在使用過程中,雖然其使用壽命為10年,而其某些零部件可能在3~5年內就需要返修或更換,這樣一來就增加了顧客使用成本,降低了顧客滿意度,這些都包含了隱含的外部損失。因此,產品研究與開發部門要在產品設計時,其零部件就應整體做到“等強失效”。所謂“等強失效”就是在機器設計時,要求各部件的強度、韌性等力學參量的失效時間相同。當然,這一設計原理概念的提出,加大了研發部門的科研開發難度,投資大、風險大,但同時極大地提高了企業產品的市場競爭力,有效地避免了社會財富和資源的浪費。
實踐證明,對供應商進行培訓以加強其質量和服務意識能有效預防不合格的原材料進入的幾率。對供應商進行培訓應有如下幾項內容:公司文化和質量方針;原材料規格要求;交貨周期;防賄賂教育,以避免供應商通過不正當手段將不合格的原材料輸入工廠(這點似乎對國內企業尤為重要,因為這種情況而造成企業重大損失的例子太多了),對供應商進行培訓可以增強企業與供應商的聯系,減少因原材料問題對企業供方質量成本的影響。充分利用前述供方質量成本的方法考評供應商,對考評成績差的供應商要減少它的供應量,將訂單分給那些理想的供應商。
隨著預防成本的不斷投入,失敗成本也逐漸降低,其質量水平及成品合格率也接近了最佳質量點,而且隨著企業的運營步入正軌,勞動者的熟練程度也逐漸提高,這時企業各項成本控制在較合理的范圍內,成品率逐步提高,企業在業內也獲得較高的知名度和美譽度。企業在此狀態下應及時平衡預防成本的投入,將有限的資金投入到新產品的預防成本上,盡最大可能降低其內部損失率,進一步提高企業經濟效益。
(二)鑒定成本優化策略
為了降低鑒定成本,就必須加強產品的可靠性。可靠性是一種質量特性,它體現了買方對產品的一種主要要求。就質量成本的可靠性項目來說,進行檢驗時應注意將外包與自驗相結合,公司可以把同類型較多的產品歸類,并分出產品等級,企業只需將隨機抽取的一件或兩件產品送權威專業機構進行檢驗,然后其他產品只要達到同樣的質量水平即可,這樣可以省下大批檢驗費用。為了保證達到所要求的產品可靠性,必須支出某些與可靠性有關的費用,這些費用是預防和鑒定成本的一部分,這些成本必須同損失成本求得平衡,以獲得特定的產品可靠性,必須使質量總成本優化,使之符合包括其他可靠性因素在內的公司質量目標。
企業在生產過程中,或多或少地會產生一些殘次品,這些殘次品如果隨著正常半產品在線上流動,將對生產線的產量和質量產生負面影響,使內部損失成本增加。一是它在下一工序的加工過程中可能危及其他半產品的安全。二是資源浪費。這些殘次品在線上的傳遞,將使生產線下一環節人力和物力資源白白流失,勞動生產率降低。所以企業在生產過程中,要在科學評估產品質量的前提下,合理設置一些中間過程檢驗點,使不合格的中間產品不流入下一生產環節,降低各成本要素,以避免損失成本增加。這樣,雖然從鑒定成本單個項目上數額可能會有所增加,但是它帶來的損失成本的減少會遠遠大于鑒定成本的增加,從而使整個質量成本水平下降。
(三)內部損失成本的優化策略
公司在預防成本投入充分及生產組織沒有大漏洞的情況下,仍然會發生或大或小的不正常事件,有的造成產品質量波動,有的造成大批廢品,有的甚至造成生產線停滯,當然原因有多種,但大多數這樣或那樣的事故都或多或少與人相關。作為企業來講,每當發生這種情況,公司的質量部、工程部都會分析原因,但卻往往流于形式很少把事故的前因后果向基層散發。即使做了也僅僅局限于事件的當事人,不能達到教育他人、使同崗位的操作者避免同類型事故的效果。企業應當做的是在事故發生及相關部門分析原因后,把相關背景資料包括原因、后果及避免措施向基層操作者散發,讓每位相關的操作者學習、理解,以盡可能地避免同類型事故發生,也就極大地降低了再次發生的可能性。
企業在生產過程中出現了問題,就應及時對問題向上級報告,這時需要對有關人員的工作進行策劃、協調、安排進度、實施和貫徹。正常情況下,問題可以分成兩種類型:一種類型是個人和部門可以借助很少的外界幫助或無需外界的幫助就可以糾正的問題;另一種類型是需要在企業內部對部門協調才能糾正的問題。一個完善的體系無需著手處理第一種問題。多數第一種問題可以并應當在工作中和部門經理、工程師和其他責任方一起解決。通常情況下,這些部門人員有足夠的權力在規定的限制范圍內制定糾正措施,而無需上級特批。第二種情況通常成本最高而且不易解決。解決這類問題需要幾個部門聯合行動。其最佳策略是成立質量改進小組,即采用“小組法”。小組法通常是由不同部門人員組成,并集中處理數據和分析問題。它是由對解決問題具有專業經驗的個人帶頭,選擇若干名與問題有關的職能部門人員,制定計劃,然后協調和安排調查研究和行動進度時間表。采用“小組法”可以提高生產效率,減少信息傳遞時間,降低內部損失成本。
在公司內部建立質量責任制,是企業建立經濟責任制的首要環節,是企業開展質量成本優化的基礎工作。質量責任制應規定企業各部門、各員工在質量成本管理中的具體任務、職責和權限,以便做到人人有事做、事事有人管、管理有標準。一旦發現問題,可以查到責任在誰,原因何在,便于總結經驗教訓,制定有效措施,防止再次發生。質量責任制還應做到:一是質量責任制規定的質量責任與權力必須對等,必須與利益掛鉤,以此達到質量責任制的激勵和約束作用。二是質量責任制規定的內容要盡可能做到具體化、數據化,便于操作與考核,盡量避免空話、大話,防止質量責任制流于形式。三是落實質量責任制,還應建立質量督查工作制度,規定督查人員、督查時間、督查內容、督查標準。通過質量督查,督導全體員工按規定去做、按要求去抓。對于未達標的部門、個人,督查人員要幫助他們找原因、查問題、想對策,共同解決質量工作中的實際問題。
質量成本優化,涉及到企業的每一個員工、每一個部門、每一個工作環節。因此,企業質量管理部門能否通過宣傳、通過制度,動員全體員工參與,進行全過程的質量控制,開展全企業質量管理,關系到企業質量成本優化能否順利實施。如何才能調動起全體員工的積極性和創造性,共同做好質量成本控制工作呢?企業應從以下幾個方面著手:一是抓好全員質量宣傳工作,加強員工質量成本優化意識,促使員工積極參加各項質量活動。二是通過建立質量責任制,明確責任和權限,各司其職,互相配合,建立企業高效、協調、有序的質量保障體系。三是開展多種形式的群眾性質量活動,如質量控制小組,充分發揮廣大職工的聰明才智。質量成本發生在各個部門、各個環節,發生在每一個人、每一天的工作中。因此,質量成本控制要全員參與,也要全過程控制。全過程控制,應對每一過程制定嚴格的操作規范、控制標準、檢測手段,使每一位員工知道如何降低損耗、減少浪費、控制過程成本;全過程控制,應堅持預防為主,把不合格品消滅在它的形成過程之中,做到防患于未然;全過程控制,應充分發揮檢驗的作用,做好檢驗標準制定、檢測手段制定、檢測方法制定工作,做好產品的首檢、巡檢、專檢工作,盡量減少成批報廢。
在企業質量成本優化控制方面,筆者認為,質量成本的優化涉及到企業高層、中層、基層工作,每個層次都應有質量成本控制職責,都應有質量成本目標,只是不同層次有不同的側重點。高層側重于質量計劃、方針、目標的制定,側重于成本控制的組織、領導、督查工作;中層側重于計劃的落實、工作的組織實施、目標進度的監督控制工作;基層側重于各工序、各過程的具體實施、操作和控制等工作。
(四)外部損失成本的優化策略
現代質量成本觀下,外部損失包含各種顯性和隱性的損失。隨著市場經濟的不斷深入,外部法律的進一步健全,消費者自我保護意識的日益加強,一旦出現外部故障,其引起的成本越來越大,原來由社會和消費者承擔的大量費用現在不僅要企業自己承擔,而且是加倍承擔(如消費者權益法中規定的雙倍賠償),這樣原來很小的外部成本,現在可以危及企業的生存和發展。此外,外部損失對企業的風險很大,又很難控制,所以對企業影響也很大。
要有效降低外部損失成本,當然最首要的是讓它不發生,或使之發生在出廠前。萬一發生客戶投訴、抱怨和退貨,也要以積極的態度去沉著應對,萬萬不可不理不睬,聽之任之,更不可與客戶相互指責。如果這種情況處理得好,一般不會影響與客戶的關系,相對的也就減少了外部損失成本,否則就有可能客戶流失,更甚至于對簿公堂,對企業的商譽是極大的損害,這種無形的損失成本是不可估量的。
目前,招募有專業經驗的客戶服務人員并建立功能完善的售后服務網絡是解決這些問題的一個好辦法。對客戶及售后服務人員要加強溝通技巧培訓,使之成為企業與客戶良好的溝通渠道。最重要的一點,由于質量成本的放大效應,最好的辦法是避免外部損失的發生,加強質量管理水平,通過前三種質量成本優化過程,能在總體上降低外部損失發生的幾率。
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