摘要：成本核算是以經(jīng)濟(jì)改革為中心、帶動(dòng)其他管理工作的重要環(huán)節(jié)，它不僅能提高經(jīng)濟(jì)效益，更能通過(guò)充分挖潛和內(nèi)涵發(fā)展向綜合管理要效益。對(duì)于長(zhǎng)期處于計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下的醫(yī)療行業(yè)人員來(lái)說(shuō)，醫(yī)院成本核算是一個(gè)新的課題。文章從醫(yī)院成本核算的現(xiàn)狀入手，重點(diǎn)分析了當(dāng)前成本核算中所需注意的問(wèn)題以及相應(yīng)的改進(jìn)措施。
關(guān)鍵詞：醫(yī)療成本；成本核算；固定成本；變動(dòng)成本
隨著醫(yī)療衛(wèi)生體制改革的不斷深入，市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的日趨激烈，各級(jí)醫(yī)療機(jī)構(gòu)所面臨的形勢(shì)越來(lái)越嚴(yán)峻，醫(yī)院經(jīng)營(yíng)管理也面臨挑戰(zhàn)。為適應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的客觀要求，醫(yī)院必須不斷提高自身的競(jìng)爭(zhēng)力。而提高競(jìng)爭(zhēng)力除了靠醫(yī)療技術(shù)和服務(wù)外，經(jīng)營(yíng)管理也是非常重要的方面，成本核算則是其中的重要環(huán)節(jié)。依法規(guī)范醫(yī)院經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，控制醫(yī)療成本、降低醫(yī)療費(fèi)用、減輕群眾經(jīng)濟(jì)負(fù)擔(dān)，是新時(shí)期醫(yī)院的責(zé)任和義務(wù)。
一、醫(yī)療成本核算現(xiàn)狀
20世紀(jì)80年代以來(lái)，隨著管理科學(xué)的逐漸興起，衛(wèi)生服務(wù)領(lǐng)域成本核算與分析方法借鑒企業(yè)成本測(cè)算方法逐漸發(fā)展起來(lái)。但從實(shí)踐來(lái)看，醫(yī)療機(jī)構(gòu)并沒(méi)有系統(tǒng)的、科學(xué)的、規(guī)范的、統(tǒng)一的成本核算方法和體系。以獎(jiǎng)金及個(gè)人分配為最終目的的“科室成本核算”一直被認(rèn)為就是醫(yī)院成本核算，而且這種核算方法還由于各地醫(yī)療單位對(duì)“成本”內(nèi)容上的認(rèn)識(shí)不同，存在著較大的差異，所采取的核算模式也各不相同。科室核算的最終目的是為了獎(jiǎng)金分配。醫(yī)院現(xiàn)行的獎(jiǎng)金分配多采用科室收入減去支出后按結(jié)余的一定比例計(jì)提獎(jiǎng)金進(jìn)行分配。在這種前提下，可能出現(xiàn)收入的重復(fù)計(jì)量，支出范圍的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一，固定資產(chǎn)折舊的人為調(diào)整等問(wèn)題。而且在收入與支出的計(jì)量時(shí)，大多采用各核算單位和相關(guān)職能科室報(bào)送的資料，極少量的數(shù)據(jù)來(lái)自于會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)，這在準(zhǔn)確性上也存在著較大的誤差。
二、醫(yī)療成本核算應(yīng)注意的問(wèn)題
（一）正確劃分各種費(fèi)用界限
當(dāng)前，各地醫(yī)院成本計(jì)量之所以困難，或者計(jì)算出來(lái)的成本之所以不真實(shí)，極大程度上取決于各種費(fèi)用界定不清，根據(jù)現(xiàn)行《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，對(duì)醫(yī)院發(fā)生的費(fèi)用，在成本核算時(shí)必須劃分以下幾個(gè)方面的費(fèi)用界限：
1、正確劃分醫(yī)療支出和藥品支出的界限。醫(yī)院的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)是多方面的，其支出的用途也不相同。而不同用途的支出，其列支項(xiàng)目也應(yīng)該不同，醫(yī)療費(fèi)用應(yīng)按發(fā)生地點(diǎn)由部門(mén)歸集，凡是藥品管理部門(mén)、藥房發(fā)生的費(fèi)用應(yīng)歸集在藥品支出中。這是根據(jù)醫(yī)藥分開(kāi)核算，分別管理的要求決定的，其目的是為了正確計(jì)算醫(yī)療服務(wù)和藥品經(jīng)營(yíng)成本，為調(diào)整醫(yī)療服務(wù)價(jià)格和改革藥品管理辦法提供基本依據(jù)。特別是在實(shí)行藥品收支兩條線管理工作中，不得為逃避上繳藥品收支結(jié)余，而人為地?cái)U(kuò)大藥品支出。
2、要正確劃分直接費(fèi)用和間接費(fèi)用的界限。直接費(fèi)用是指發(fā)生在臨床、醫(yī)技、門(mén)診和藥房等部門(mén)的費(fèi)用，間接費(fèi)用是指發(fā)生在行政管理和后勤部門(mén)的各項(xiàng)費(fèi)用。因?yàn)殚g接費(fèi)用月末要按一定比例向醫(yī)療支出和藥品支出分配，如果費(fèi)用支出發(fā)生串項(xiàng)，那么月末分配管理費(fèi)用時(shí)，就不能真實(shí)反映醫(yī)療和藥品的成本。
3、要正確劃分正常經(jīng)費(fèi)支出和專(zhuān)用基金支出的界限。按《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》規(guī)定，醫(yī)院有些費(fèi)用應(yīng)從專(zhuān)用基金列支，如大型設(shè)備更新改造、房屋維修要列入專(zhuān)用基金支出。如果把這些費(fèi)用列入正常支出，就會(huì)造成正常經(jīng)費(fèi)的重復(fù)計(jì)算，因?yàn)閷?zhuān)用基金大部分是從正常經(jīng)費(fèi)中提取的。
4、要正確劃分正常經(jīng)費(fèi)支出和收支結(jié)余的界限。按《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》規(guī)定，在醫(yī)療活動(dòng)中，有些費(fèi)用是從“收支結(jié)余”科目支出的，如上繳的醫(yī)學(xué)發(fā)展基金、藥品收支結(jié)余等。如果這些資金列入正常經(jīng)費(fèi)支出，就不能真實(shí)反映醫(yī)療服務(wù)和藥品成本。
5、要正確劃分經(jīng)費(fèi)支出和基本建設(shè)支出的界限。基本建設(shè)是形成一定的規(guī)模和服務(wù)能力，屬于擴(kuò)大再生產(chǎn)。而正常經(jīng)費(fèi)支出是維持醫(yī)院正常運(yùn)行和消耗。所以正常經(jīng)費(fèi)支出不能隨意攤?cè)牖窘ㄔO(shè)成本，基本建設(shè)支出也不應(yīng)進(jìn)入醫(yī)院正常經(jīng)費(fèi)支出。
6、要正確劃分收益性支出和資本性支出的界限。要求將當(dāng)期收益性支出計(jì)入當(dāng)期損益，將與當(dāng)期經(jīng)及以后多個(gè)時(shí)期的收益相關(guān)的支出計(jì)入資產(chǎn)的價(jià)值。比如購(gòu)買(mǎi)固定資產(chǎn)的運(yùn)輸費(fèi)及安裝調(diào)試費(fèi)，構(gòu)成固定的原始價(jià)值，屬于資本性支出，計(jì)入固定資產(chǎn)。
（二）根據(jù)醫(yī)院成本核算需要，確定核算對(duì)象
醫(yī)院成本核算對(duì)象上指成本反映監(jiān)督的內(nèi)容。明確成本核算對(duì)象，對(duì)于明確成本核算任務(wù)，研究和運(yùn)用成本核算方法有著重要意義。由于醫(yī)院經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)與企業(yè)不同，其成本核算對(duì)象種類(lèi)繁多，又因?yàn)槭茚t(yī)院財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員技術(shù)水平和工作能力的限制，不可能對(duì)所有成本對(duì)象進(jìn)行核算，必須根據(jù)本單位經(jīng)營(yíng)方式和工作任務(wù)有選擇地確定成本對(duì)象。因?yàn)獒t(yī)院資金耗費(fèi)大部分發(fā)生在科室，科室成本水平直接影響醫(yī)院總成本，把成本管理建立在最基礎(chǔ)單位，有利于從源頭上控制費(fèi)用的消耗，同時(shí)科室成本與職工收入聯(lián)系起來(lái)，有利于人人參與成本管理，從而降低費(fèi)用，減少浪費(fèi)。
三、醫(yī)院成本核算的措施
（一）確定成本核算的單元或經(jīng)濟(jì)責(zé)任中心
成本核算的單元或經(jīng)濟(jì)責(zé)任中心必須與管理需要相適應(yīng)，能夠獨(dú)立核算、明確責(zé)任。因此經(jīng)濟(jì)或?qū)I(yè)相對(duì)獨(dú)立的臨床科室或醫(yī)療小組以及為醫(yī)療服務(wù)的后勤科室，對(duì)醫(yī)院進(jìn)行綜合管理的行政科室，均可成為獨(dú)立的成本核算單位。根據(jù)醫(yī)療服務(wù)的內(nèi)容，可以大致將成本核算的單元或經(jīng)濟(jì)責(zé)任中心分為3大類(lèi)，具體內(nèi)容如下：醫(yī)療單位：病人所在科室或醫(yī)療小組、醫(yī)技服務(wù)科室（例如放射科、檢驗(yàn)科、手術(shù)室等）、特殊檢查科室；藥品單位：通常為藥劑科；服務(wù)單位：后勤服務(wù)科室或小組、行政科室。
（二）區(qū)分成本核算的內(nèi)容
1、確定直接收入和間接收入。成本核算把收入分為直接收入和間接收入。直接收入一般在醫(yī)療工作中直接顯現(xiàn)，具有客觀性和事實(shí)性，因此，直接收入必須是以病人為中心，提高服務(wù)質(zhì)量，降低病人費(fèi)用上的合理收入，并遵循相關(guān)的價(jià)格規(guī)定，預(yù)防和禁止科室為創(chuàng)收而濫搶病人及重復(fù)檢查。 間接收入具有交叉性和隱形性，因此，對(duì)間接收入項(xiàng)目確定較為科學(xué)的比例，并且對(duì)這些間接收入的分配必須合理。
2、確定固定成本和變動(dòng)成本。醫(yī)療單位成本可劃分為固定成本和變動(dòng)成本。固定成本是指在一定范圍內(nèi)，不隨工作量變動(dòng)而發(fā)生變動(dòng)的那一部分成本，如固定資產(chǎn)的折舊費(fèi)、財(cái)務(wù)費(fèi)用和管理費(fèi)用等。變動(dòng)成本是指在一定期間內(nèi)，會(huì)隨工作量變動(dòng)而發(fā)生變動(dòng)的那一部分成本，它是單位在一定時(shí)期內(nèi)，可以根據(jù)需要隨意調(diào)整的可變費(fèi)用，如直接材料費(fèi)用、人工費(fèi)用等等。把成本區(qū)分為固定成本和變動(dòng)成本，是為了便于分析醫(yī)院的財(cái)務(wù)成本。對(duì)于固定成本部分，采取相對(duì)固定原則，既正確體現(xiàn)當(dāng)月或季度的固定成本水平，又加強(qiáng)對(duì)固定成本的控制，防止資產(chǎn)的重復(fù)設(shè)置和浪費(fèi)。科室每月或季度購(gòu)進(jìn)或報(bào)廢的儀器設(shè)備等固定資產(chǎn)，按照全成本核算的原則，適時(shí)地對(duì)其收取或減除折舊和維修費(fèi)，鼓勵(lì)發(fā)展新科技、優(yōu)化設(shè)備結(jié)構(gòu)；做好醫(yī)療儀器購(gòu)買(mǎi)的經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益的可行性論證工作，可防止盲目購(gòu)買(mǎi)醫(yī)療儀器，加大固定成本的開(kāi)支；由于政策、社會(huì)等原因，有的科室本身創(chuàng)收能力較低，而學(xué)科發(fā)展需要添置設(shè)備，則要按照全成本核算的原則進(jìn)行打折計(jì)提折舊和維修費(fèi)的優(yōu)惠方法，適當(dāng)給予政策傾斜。對(duì)于變動(dòng)成本部分采取絕對(duì)扣除原則，同時(shí)強(qiáng)調(diào)要求降低實(shí)物消耗。科室對(duì)實(shí)物消耗的控制是全成本核算中成本控制的重點(diǎn)，科室對(duì)實(shí)物消耗采取動(dòng)態(tài)管理，嚴(yán)格措施，對(duì)所領(lǐng)取的衛(wèi)生材料、藥品、試劑等合理利用，實(shí)行有效管理，努力發(fā)揮最大的經(jīng)濟(jì)效益。為此必須專(zhuān)人管理，建立監(jiān)督機(jī)制；全面實(shí)施醫(yī)療器材公開(kāi)招標(biāo)制度，降低醫(yī)療器材價(jià)格，防止個(gè)人利益沖擊集體利益，有效杜絕經(jīng)營(yíng)中的不良行為；對(duì)已發(fā)生費(fèi)用較大的變動(dòng)成本部分，可以進(jìn)行分期扣除辦法，減少變動(dòng)成本對(duì)科室收支節(jié)余的影響；提高全科人員的經(jīng)濟(jì)管理意識(shí)，增收節(jié)支，體現(xiàn)多勞多得，充分調(diào)動(dòng)職工的勞動(dòng)積極性；將科室的工作人員工資等開(kāi)支列入變動(dòng)成本，可避免科室人員過(guò)多，達(dá)到精員增效，提高經(jīng)濟(jì)效益。
（三）耐心細(xì)致地做好宣傳、解釋工作
1、組織以院級(jí)領(lǐng)導(dǎo)為核心的專(zhuān)門(mén)人員，深入科室，講述全成本核算的必要性，講述成本核算的實(shí)際內(nèi)容和工作方法，形成認(rèn)識(shí)上的梯級(jí)滲透。
2、舉辦成本核算的知識(shí)講座，形成全員的核算意識(shí)和成本觀念。
3、結(jié)合國(guó)內(nèi)外經(jīng)濟(jì)形勢(shì)和醫(yī)療體制改革的沖擊，廣泛征求科主任及其他人員對(duì)成本核算工作的合理化建議。
四、成本核算的必要性和重大意義
長(zhǎng)期以來(lái)，醫(yī)務(wù)人員只管理醫(yī)療業(yè)務(wù)，不管經(jīng)營(yíng)核算，對(duì)成本核算的內(nèi)涵缺乏必要的理解。這無(wú)形中束縛了醫(yī)院的進(jìn)一步發(fā)展。因此我們應(yīng)該學(xué)習(xí)、借鑒國(guó)內(nèi)部分著名醫(yī)療機(jī)構(gòu)在醫(yī)院成本核算、管理、控制方面的先進(jìn)管理理念與方法。醫(yī)院實(shí)行成本核算對(duì)于最大限度地調(diào)動(dòng)職工工作的積極性、主動(dòng)性和熱情，有效地增收節(jié)支，持續(xù)改進(jìn)、提高醫(yī)療質(zhì)量和醫(yī)院的信譽(yù)，不斷加強(qiáng)和提高醫(yī)院管理水平，以獲得較好的社會(huì)效益和經(jīng)濟(jì)效益，對(duì)保證醫(yī)院能夠持續(xù)、穩(wěn)定、健康地發(fā)展將具有極其重要的意義。
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