天健正信會計師事務所董事長 陳箭深
1990年《總會計師條例》頒布實施之后，“總會計師”開始在我國企業中出現，但在相當長的時間里，對總會計師在企業經營管理中的“定位”不僅在認識上存在嚴重誤區，而且在實踐中也存在巨大偏差。
為糾正這種現象，筆者于2003年3月在第十屆全國政協第一次會議上提交了題為《加強總會計師管理，治理會計信息失真》的提案(以下簡稱提案)，指出當時總會計師在企業中的“地位”存在四方面問題：一是“沒有位”，一些企業不按相關法規設置總會計師崗位；二是“不到位”，一些企業只設副總會計師或不讓其進入最高決策層；三是“放錯位”，也就是不把總會計師置于最高決策層，而只是執行層；四是“排末位”，總會計師在執行層中排在末位并只對總經理負責。
故此，筆者在提案中建議：(1)修改《公司法》等相關法規，將“財務負責人”、“總會計師”等改稱為“首席財務官”，以糾正對總會計師只是“記賬算賬的總管”的誤解；(2)規定總會計師應當由出資人或股東聘任或解聘，并對出資人和股東負責(即作為董事，與其他董事一道聘任)。明確首席財務官是企業最高決策層成員人之一，并賦予其相應的權力和責任；(3)對1990年《總會計師條例》進行全面修訂，或制定頒布《首席財務官條例》取而代之；(4)借鑒美國SOX法案，把首席財務官提高到與總經理或首席執行官(首席行政官)同等法律地位，將首席財務官“職業化”。
7年過去了，盡管目前國內的“法定”名稱還是“總會計師”，但我們欣喜地看到：我國總會計師的定位已發生了變化，提案中的前三則建議已基本被采納。
首先，1990年《總會計師條例》(以下簡稱條例)第3條規定，總會計師是“行政領導成員”，協助主要行政領導工作，并直接對主要行政領導負責。條例中的“行政領導”可以理解為公司的“執行層”，但不是“決策層”(如董事會)。此外，條例第4條“行政單位領導成員中，不設置全重疊的副職”這樣的規定，實際上使總會計師無法擔任“高管”中的副職，如副總經理。2005年修訂后的《公司法》則進一步明確了包括總會計師在內的“財務負責人”為公司“高級管理人員”(第217條)，且是由董事會決定聘任或者解聘“財務負責人”及其報酬事項(第47條)。這是迄今在立法層面對包括總會計師在內的“財務負責人”的“最高”定位，使總會計師在公司中的地位得到很大程度的加強。
其次，2006年央企《總會計師工作職責管理暫行辦法》第7條規定，“企業應當按照規定設置總會計師職位，配備符合條件的總會計師有效履行工作職責。符合條件的各級子企業，也應當按規定設置總會計師職位”。此外，該暫行辦法還規定，“現分管財務工作的副總經理(副院長、副所長、副局長)，符合總會計師任職資格和條件的，可以兼任或者轉任總會計師，人選也可以通過交流或公開招聘等方式及時配備”、“設置屬于企業高管層的財務總監、首席財務官等類似職位的企業或其各級子企業，可不再另行設置總會計師職位，但應當明確指定其履行總會計師工作職責”。由此可見，總會計師在企業中的“法定”地位有所上升，明確是高管中的“副職”，如副總經理等。
然而，上述變化并未徹底解決總會計師“不到位”和“放錯位”的問題，總會計師在現在企業中的“定位”仍有以下問題尚未得到徹底解決：
第一，現行法規已明確總會計師為“經營班子成員”(即所謂“高管”)，但是否應當進入公司經理管理的最高決策層(董事會)？
第二，總會計師應當由誰任命？是股東大會還是董事會？
第三，總會計師的工作應當對誰負責？對董事長還是總經理(或總裁)負責？
第四，總會計師與總經理(總裁)等經營主管之間應當是什么樣的關系？
筆者認為，總會計師在現代企業中如何“定位”，應當取決于總會計師的職能，而后者又取決于企業的主要經營目標。
我們知道，改革開放30多年來，我國的企業大致經歷了計劃經濟、由計劃經濟向市場經濟過渡、市場經濟三個時期，一些企業還開始了所謂“跨國發展時期”。在這期間，企業的經營目標也隨著企業改革的深化而逐漸改變。大體上講，在計劃經濟時期，我國企業的經營目標主要是完成生產計劃；在過渡時期，企業的經營目標隨“生產經營責任制”、“承包經營責任制”等經營模式不同而不同，如完成承包指標等；在市場經濟時期尤其是對處于跨國發展時期的企業而言，企業的經營目標是股東價值最大化。實際上，我國不同類型企業的經營目標已經出現了非常明顯的“股東價值最大化”傾向。
就國有企業而言，我國的國有資產管理部門已開始重視股東價值。國務院國資委在《中央企業負責人經營業績考核暫行辦法》第5條規定，企業負責人經營業績考核工作應當遵循以下原則：按照國有資產保值增值以及資本收益最大化和可持續發展的要求，依法考核企業負責人的經營業績。這一規定將改變過去國有企業經理人的任免及待遇與股東價值最大化關聯度不高的歷史，使企業經營管理者更多地關心股東價值。另一方面，我國過去資本市場的投資“主力軍”多為“散戶”，機構投資者實力不夠。但隨著資本市場正逐漸成熟，機構投資者正在不斷壯大。在過去三年中，我國證券投資基金總數分別為346、439和557只，2010年7月底則達到了626只；截至目前，基金、證券公司、保險、QFII等專業機構投資者持有A股的市值已達30%，如加上其他法人機構則近70%。機構投資者向其投資者提供高回報的壓力，將逐漸轉為對公司投資回報的壓力并被放大，因此，要求公司保持持續較高的總體股東回報，或通過直接參與公司經營以確保較高的總體股東回報，已成為機構投資者的必然選擇。在此情形下，股東價值最大化也必將成為上市公司的主要經營目標。此外，民營企業“天然”地注重股東價值，并通過參與資本市場(如進行IPO或資產重組等)得到強化。總之，股東價值最大化將成為我國企業的主要經營目標。總會計師注定要被推到企業經營管理的最前沿，成為以股東利益最大化為目標的價值管理之中樞，并在企業的業績管理中起主導作用，其職能也將發生深刻的變化。
“股東價值最大化”必將使總會計師將其履行職能的出發點定位于“增加股東價值”，除必須履行好其“天職”——按照報告及披露準則提供精確的財務報告之外，總會計師還必將參與企業重大經營管理決策，參與企業戰略管理，并與企業總經理(總裁)一道引領公司變革，并成為其最忠實可靠的合作伙伴。如果說，企業總經理主要是負責生產、技術、銷售等“創造”價值的環節，那么總會計師則應當主要負責對價值進行“管理”，因此，其“頭等大事”將不再是“記好賬、算好賬、用好賬”，而是直接負責企業價值管理中最為重要也是關鍵的一環——業績管理。
鑒于此，筆者認為必須重新審視我國企業總會計師的“定位”，除不能再“不到位”之外，還要重點解決“放錯位”問題，具體建議如下：
第一，總會計師應當通過股東選舉進入企業董事會，并直接對董事長負責；總會計師同時是企業執行層一員，在目前國內企業普遍采用的組織架構下，應至少兼任常務副總，其地位應僅次于總經理，其待遇(薪酬、激勵措施等)則應與總經理基本持平。
第二，徹底厘清“總會計師”、“財務總監”、“首席財務官”之間的關系，明確“財務負責人”是企業財務、會計及其相關領域的最后決策人，擁有最高決策權，但不能將其定位于“由股東委派并代表股東對企業進行監督(外部監督)”。
第三，加強和完善相關立法，如盡快修訂《總會計師條例》或出臺類似法規，使總會計師的“定位”受到法律保護，確保總會計師在現代企業中的應有職能得以充分發揮。
筆者堅信，在可預見的將來，必將會有一個全新的、真正的總會計師群體在企業深化改革及跨國競爭的浪潮中脫穎而出，并在企業的經營管理中發揮不可替代的作用！
