摘要：文章結合我國上市公司金融資產核算的實際情況，對其公允價值計量提供會計信息的有用性進行了論述，并結合企業金融資產會計核算存在的問題進行探討，以提高會計信息的有用性。
關鍵詞：企業 公允價值 資產
0 引言
企業金融資產是其會計核算的重要內容之一，如何準確合理地使用公允價值進行會計計量，提高其會計信息的有用性，防止人為操縱利潤，企業金融資產會計核算的一項重要任務。
1 企業金融資產公允價值計量的有用性分析
公允價值計量的信息有用性。取決于會計提供信息的相關性和客觀性兩個方面。相關性應當滿足現在和潛在的投資者、信貸者及其他用戶的信息需求，要求會計信息符合客觀性，企業會計在收集、加工、處理和提供會計信息的過程中。要考慮會計報表的使用者對會計信息需要的不同特點，確保企業內外有關方面對會計信息的相關需要；以下分別從客觀性的如實反映性、可驗證性和中立性三個方面進行分析。
1.1 如實反映性 如實反映性是指會計信息必須如實反映客觀世界的經濟現象。它不僅與交易發生時的經濟現象相關，而且與經濟現象的變動相關。我國上市公司在對金融工具進行反映時。不僅要按公允價值對交易初始發生時的情況進行反映。還要對其按照公允價值計量要求進行后續計量(貸款及應收款項以及持有至到期投資除外)，反映了金融資產的價值變化，體現了如實反映原則。
1.2 可驗證性 可驗證性是指具有不同見解和獨立的觀察者將得出總體上一致的結論，雖然不可能完全一致，但信息反映了其意欲反映的經濟現象時沒有重大差錯和偏見(直接可驗證性)；或者已選擇的確認或計量方法的應用沒有重大的誤差或偏見(間接可驗證性)。直接可驗證性更有助于確保信息如實反映其意欲反映的經濟現象，因為直接可驗證性常常能最小化方法及其應用的誤差和偏見。
1.3 中立性 中立性要求會計信息是脫離個人偏見的，中立性與歷史成本會計模式下的謹慎性原則是不相容的，因為謹慎性意味著財務報告存在著偏見。因此，從這一點來看，上市公司公允價值計量比歷史成本計量更具如實反映性。現代社會的經濟和信息環境已經發生了根本性的改變，會計信息重點要解決的信息不對稱問題不是企業與債權人之間的信息不對稱問題，而是企業和(分散的)股權投資者之間的信息不對稱問題。在這種情況下。金融資產公允價值計量更有益于資本市場的發展(姜國華、張然，2007)，有利于(分散的)股權投資者獲取相關的會計信息。
綜上所述，以公允價值對金融資產計量更有利于向有關各方提供所需的有用的會計信息。
2 企業金融資產會計核算問題分析
2.1 金融資產盈余操縱問題 目前。上市公司謹慎地使用公允價值進行會計計量。但是，在上市公司金融資產中，平均持有可供出售的金融資產金額是交易性金融資產的6倍。上市公司的交易性金融資產按公允價值計量，其變動形成的差額直接計入當期損益(公允價值變動損益科目)，會對上市公司當期利潤產生影響。可供出售金融資產按公允價值計量，其變動形成的差額計入資本公積，待該項資產出售時將資本公積轉入投資收益，這種核算方法對利潤總額沒有影響，但對各期利潤有影響。從會計核算上。雖然二者不能相互轉換從而影響某一期間的會計利潤，但可供出售資產隨時可以出售，從而會對某一期間的會計利潤產生影響，因此上市公司普遍大量持有可供出售金融資產數倍于交易性金融資產，可以人為操縱利潤，達到盈余操縱的目的。另外，它會對上市公司的資本結構產生影響。由于可供出售金融資產和持有至到期投資(按成本模式計量。利息收入計入投資收益)之間可以相互轉換，持有至到期投資也可以作為盈余操縱的手段。2008年我國的《企業所得稅法》將把現在的企業所得稅法和外商投資企業和外國企業所得稅法合二為一，稅率也將下調，上市公司2007年普遍大量持有可供出售金融資產數倍于交易性金融資產，在以后年度出售可供出售金融資產還可以少交企業所得稅。因此。有必要加強對上市公司金融資產的管理、核算，尤其是在活躍市場上有報價的股票、債券和基金等。新《企業會計準則》按持有意圖將在活躍市場上有報價的股票、債券和基金等分為三類：近期準備出售的劃分為交易性金融資產；有意圖持有至到期的劃分為持有至到期投資；準備出售但不確定的劃分為可供出售金融資產。從目前上市公司金融資產的會計核算來看，這樣進行分類并按新會計準則規定的會計核算方法進行業務處理給上市公司盈余操縱帶來了較大的空間。筆者認為：進行會計核算時可以將上市公司持有的可供出售金融資產的會計核算采用公允價值計量所形成的損益直接計入當期損益(公允價值變動損益)，并相應增加或減少可供出售金融資產——公允價值變動的金額；對于上市公司持有至到期投資轉為可供出售金融資產。其形成的損益計入公允價值變動損益。這是由于金融資產尚未出售。而未出售前不用計算交納所得稅，與原來核算方法比較。二者均不會對計算交納所得稅產生影響，雖然對當期利潤會有影響，但卻不會成為盈余操縱的手段。另外，這樣處理不會對上市公司資本結構產生影響。
2.2 金融資產提取減值準備問題 在上市公司的金融資產中，除交易性金融資產不提取減值準備以外。其他均提取減值準備。交易性金融資產按公允價值計量，本身已反映了其價值變動情況，不需要利用提取減值準備來反映其公允價值。可供出售金融資產提取減值準備。在新會計準則下進行會計核算時借記“資產減值損失”。貸記“可供出售金融資產——公允價值變動”。筆者認為對于可供出售金融資產由于期末按公允價值計價，其賬面價值本身就反映了價值的變動，沒有必要提取減值準備。由于減值價值變動金額計入公允價值變動損益不會對當期交納所得稅產生影響。對資產負債表和利潤表并沒有影響。因此，筆者認為可供出售金融資產發生減值可以直接作會計分錄借記公允價值變動損益，貸記可供出售金融資產——公允價值變動。這樣通過可供出售金融資產——公允價值變動可以更直觀地看到該項資產的當前公允價值。而其價值變動直接計入當期損益，這樣核算更有利于信息使用者閱讀。新《企業會計準則》對可供出售金融資產規定：持有至到期投資、貸款和應收賬款發生減值時。應當在將該金融資產的賬面價值與預計未來現金流量現值之間的差額確認為減值損失，計入當期損益。現值可以分為兩種類型：以公允價值為計量目標的現值和以特定個體為計量目標的現值。只有以公允價值為目標的現值才符合公允價值的定義(謝詩芬)。從上述新準則有關內容表述中可以看出，它所指的預計未來現金流量現值是以特定個體為計量目標的現值。不是以公允價值為計量目標的現值，因此，它不可以認為是公允價值的表現形式。也就不能確認為公允價值，對持有至到期投資、貸款和應收賬款發生減值按成本計量模式核算，應當提取減值準備。
2.3 金融資產會計報表列示問題 結合上述內容。金融資產會計報表列示時，筆者建議將所有者權益表中的可供出售金融資產公允價值變動凈額項目刪去。在利潤表中的公允價值變動收益中列示交易性金融資產、持有至到期投資轉為可供出售金融資產和可供出售金融資產的公允價值變動損益，詳細情況以報表附注形式列示。
