青田供電局 王智
近年來，在英、美、日等國家的企業管理實踐中，戰略成本目標管理已經成為企業加強成本管理，取得競爭優勢的有力武器。我國企業在長期的企業管理實踐中，對成本管理方法的科學性和有效性也進行了有益的探索，取得了很多寶貴的經驗，但這些成本管理經驗基本上局限于傳統的戰術成本管理的范疇，很少涉及戰略意義上的戰略成本目標管理。要改變這一狀況，就需要加強戰略成本目標管理方面的理論研究和實踐探索。
一、戰略成本目標管理的基本思想
戰略成本目標管理的基本思想就是要將成本因素同企業的競爭地位聯系起來，尋求企業競爭力的提高與成本持續降低的最佳路徑。它是從成本角度分析、選擇和優化企業競爭戰略，對成本實施控制的管理，可以通過下圖示進行說明。
成本升高
競爭力減弱 競爭力增強
成本下降
圖中第一象限的區域表明，伴隨特定戰略方案的實施，企業的競爭力增強，同時成本升高，從戰略成本目標管理的角度講，這時就需要進行一定的成本決策分析，看企業戰略是否符合成本效益原則，如果成本在短期內有一定程度的升高，但從長期來看，它能夠使企業競爭力得到較大程度的提升，增強企業的長期贏利能力，這對企業來說，該戰略無疑是可取的。
圖中第二象限的區域表明，伴隨戰略方案的實施，企業成本升高，競爭力反而下降。對于此類戰略方案，不管從哪個角度來分析，都是不可行的。企業如果實施這類戰略方案，必然會導致生產經營能力的下降，并喪失已有的市場份額。
圖中第三象限的區域表明，伴隨戰略方案的實施，企業成本下降，而競爭力減弱。這也就是說，盡管企業戰略方案的實施所要求的成本很低，但缺乏競爭力，不利于企業的長期發展。企業此類成本的降低是靠犧牲競爭力為代價的，從戰略成本目標管理的角度來看，這樣的戰略是不能接受的。
圖中第四象限的區域表明，伴隨戰略方案的實施，企業成本下降，競爭力提高。企業能夠在提高競爭力的同時實現成本降低，無疑是最為理想的狀態，因此這種戰略正是企業應該積極采用的。
由此不難看出，戰略成本目標管理應主要集中在第一象限和第四象限區域之內進行，也只有這樣才能體現出戰略成本目標管理是服務于企業戰略管理的決策支持系統，它要以企業戰略管理為基礎而加以展開，促使企業戰略目標的盡快實現。
二、戰略成本目標管理的內涵
通過上述分析，不難理解戰略成本目標管理的提出是基于戰略管理的需要，它的理論與方法體系是和戰略管理的理論與方法體系相匹配的。戰略成本目標管理是對傳統成本管理的發展而不是否定，當企業管理伴隨競爭環境的變化進入戰略管理新階段，傳統成本管理也應該向戰略成本目標管理轉變。因此，戰略成本管理的內涵應該表述為：企業利用成本信息進行戰略選擇，以及不同戰略選擇下如何組織成本管理。利用戰略性成本信息對企業的戰略選擇過程提供決策支持，保證企業戰略決策的正確性，是戰略成本目標管理針對戰略管理而進行的功能展開與運用創新，是對傳統成本管理的超越。
另一方面，從管理科學的系統性出發，為了保證戰略實施的有效性，不同的戰略要與不同的管理控制系統相互映射，這也正是作為管理控制系統之一的戰略成本管理系統必須與具體的競爭戰略相結合的邏輯所在。不同的戰略選擇需要不同的成本分析觀和成本管理方法，這也就形成了特定競爭戰略下的成本管理戰略。如針對產品開發戰略的價值工程成本管理戰略，針對產品流程戰略的作業成本管理戰略，以及針對企業擴張戰略的成本管理戰略等等。
三、戰略成本管理的目標
到目前為止，學術界對戰略成本管理的目標還沒有進行比較深入的探討，也就沒有能夠形成較為科學的論述。我們認為，研究戰略成本管理目標應從以下三個方面進行考慮。
1、戰略成本目標管理應服從于戰略管理目標
戰略成本目標管理的目標就是要借助成本管理的基本功能去贏得并保持企業的競爭優勢，也就是說，戰略成本目標管理要從企業競爭優勢的培育、維持和提高這一角度出發，重點關注企業的成本行為對企業競爭地位和競爭優勢的影響。戰略成本目標管理將成本管理的目標同企業競爭優勢聯系在一起，既充分體現了戰略管理的思想，又反映了成本管理理念的自我更新。
2、戰略成本管理目標要符合成本管理系統自身的功能性特征
成本管理系統自身的基本功能就是產生和利用成本信息，以滿足決策者的管理需要。盡管戰略成本目標管理是在傳統成本管理系統的基礎上，按照戰略管理的要求而發展起來的新的成本管理系統，但其基本功能并沒有改變。
從戰略的高度將戰略管理的分析方法同成本信息的產生和利用做一個合理的嫁接，就構成了戰略成本目標管理的基本分析框架。在這個分析框架下，戰略成本目標管理的基本目標就是借助于戰略性成本分析方法為決策者提供決策有用的戰略性成本信息。這些戰略性成本分析方法主要有三個，價值鏈分析、戰略定位分析和成本動因分析。
價值鏈分析所得出的信息對制定戰略以消除成本劣勢和創造成本優勢起著非常重要的作用，戰略定位分析主要解決如何將成本管理與企業戰略相結合的問題，通過價值鏈分析和戰略定位分析，企業就能夠確定其應采取的成本管理戰略。但是為了進一步明確成本管理的重點，還需要進行成本動因分析，找出成本的驅動因素，以便對癥下藥，保證成本管理戰略的有效性。
3、戰略成本目標管理的終極目標應落實到企業成本持續降低環境的建立
從企業的整個生命周期來看，戰略成本目標管理目標的定位是追求成本的持續降低，這也正是戰略成本目標管理與傳統成本管理具有藉合性的一面，只不過戰略成本目標管理更強調在企業內部營造一種有利于成本持續降低的環境。
從戰略成本目標管理這一層面來分析，處于不同成長階段的企業，其成本管理的重點和預期達到的目的是有差異的。例如，將處于發展期和成熟期的企業進行比較，前者可能注重營銷戰略，以迅速占領不斷擴大的市場，主要通過增加收入來創造利潤，企業的組織結構比較簡單，成本管理的工作也比較松散；而后者一般規模較大，組織結構復雜，由于面對的是成熟的市場，很難進一步通過銷售份額的提高增加利潤，必須加強成本管理取得成本競爭優勢，以求得生存和發展。
由于戰略成本目標管理立足于企業發展的長期利益，注重成本管理效應的長期性，因此不斷塑造企業自身特有的成本管理文化是戰略成本目標管理的內在要求。從某種意義上說，企業戰略成本目標管理目標的確定與實現過程，也就是成本管理文化的塑造過程。
綜合以上分析，我們認為戰略成本目標管理的目標就是通過戰略性成本信息的提供與分析利用，以促進企業競爭優勢的形成和成本持續降低環境的建立。
四、戰略成本目標管理的實施程序
盡管戰略成本目標管理是戰略管理與成本管理在新的競爭環境下有機結合的產物，它兼有戰略管理與成本管理的雙重基因，但就其實質內容而言，仍然是一個成本管理系統。從這個角度講，戰略成本目標管理的基本工作程序同傳統成本管理有相同的一面，即主要有成本預測、成本決策、成本計劃、成本控制和成本考核及業績評價等工作環節。但是戰略成本目標管理的每一個工作步驟又必須和戰略管理的各個階段相適應，這又決定了戰略成本目標管理的程序不能完全沿用傳統成本管理的幾個主要步驟。
戰略成本目標管理一方面要解決如何利用戰略性成本信息進行戰略選擇，制定出正確的競爭戰略；另一方面要解決在已經確定的戰略下如何有效地組織成本管理，制定出與企業競爭戰略相適應的成本管理戰略。應該說，上述兩個方面的內容，在實際的戰略成本目標管理工作中是需要分兩個大的階段來完成的。第一階段是如何通過戰略性的成本預測和成本決策來選擇競爭戰略，第二階段是如何通過戰略性成本計劃來建立成本管理戰略，使其有效地同企業整體競爭戰略相匹配，保證企業以最低的運行成本來實現戰略目標。因此，按照我們的分析，戰略成本目標管理的程序應該包括下面幾個步驟：即戰略成本預測、戰略成本決策、戰略成本計劃、戰略成本控制和戰略成本管理業績評價。
顯然，對于戰略成本預測和戰略成本決策這兩個步驟來講，它們主要是針對戰略成本目標管理如何利用戰略性成本信息進行戰略選擇而確立的兩個重要程序。對于戰略成本計劃和戰略成本控制這兩個步驟來講，它們主要是針對企業在已經確定的競爭戰略下如何建立與競爭戰略相適應的成本管理戰略所必須實施的兩個關鍵程序。戰略成本目標管理的最后步驟是進行戰略成本目標管理業績評價，它主要是通過一系列指標的設計來對前面兩個階段的工作效果進行評價，即要對戰略成本決策的正確性以及成本管理組織的有效性進行評價，發現問題，肯定成績，以利于企業新戰略的制定與實施。
五、結論
戰略成本目標管理思想是成本管理與戰略管理有機結合的產物，是傳統成本管理對競爭環境變化所作出的一種適應性變革，是當代成本管理發展的必然趨勢。把企業戰略成本目標管理作為當前成本管理理論與方法研究的重點，從理論層面講，既是戰略管理理論和成本管理理論結合起來所作的邊緣領域研究，以增強成本管理工作的社會影響力，又是在新的競爭環境下對成本管理理論的進一步深化，有助于現代成本管理理論和方法體系的完善；從實踐層面講，這一研究必將有助于增強我國企業戰略管理的有效性，并將有助于解決當前國有企業實施戰略性改組普遍面臨的戰略成本目標管理問題。
