李開軍
重慶索特鹽化股份有限公司
一、內部審計、內部控制與公司治理面臨的現狀
（一）公司治理對內部審計與內部控制的重視程度與西方國家相比，差距較大
我國內部審計機構起源于行政命令，企業單位設立內部審計機構不普遍，我國中、西部地區，內部審計還落后于沿海地區，與市場經濟發達的西方國家相比，公司治理對內部審計與內部控制的重視程度差距較大。
（二）管理者素質相對較低下,對內部控制未予重視
我國人才經理市場不如西方國家完善，未形成約束、監督與激勵經理人員的外部機制，管理者自我完善和自我提高的動力和壓力較小，素質相對較低下，對企業內部控制的性質、作用和意義不甚了解，也未予重視，影響到企業長遠發展。
（三）誠信與責任原則受到嚴重挑戰并干擾著公司治理
加入WTO之后，雖然市場經濟及其規則得到了迅速發展和逐漸完善，但由于市場經濟起步較晚，計劃經濟固有的價值觀、思維方式及工作方法，還在公司治理中留有烙印。社會生活中，必須遵守的誠信與責任原則受到嚴重挑戰，不講誠信不負責任置他人利益而不顧的種種陋習，也干擾著公司治理。
二、正視職業經理與內部審計、內部控制的關系，切實重視內部審計與內部控制
（一）職業經理須協調、調動各項管理資源，實現公司目標
誠信與責任是社會公平競爭的首要條件，也是公司制企業生存與發展的必要條件，更是公司經營班子成員必備的基本素質，要形成“具有誠信與責任是公司高層管理人員的首選條件”的用人機制與社會氛圍和思維定勢。公司治理需要的職業經理人員，與公司董事會之間經雙向選擇，相互間的委托與受托責任是透明的。董事會看好受聘者較好的協調各項管理資源的能力，以期實現公司目標，并規定在年薪中留一部分作期權，使其個人利益與公司利益捆綁在一起，從制度上規避短期行為；受聘者則看好公司前景，期望在調動各項管理資源實現公司目標的同時，也實現自己的人身價值。只有通過人才經理市場競爭選擇的洗禮，該受聘人員才會有較強的危機感，并能深刻體會高薪與有效勞動的配比關系及未實現公司目標負有的相應責任和用心地履行其受托責任。
（二）內部審計與內部控制是實現公司目標的高層次管理資源
內部審計，西方國家認為“是最激動人心的、最具挑戰性和活力的職業之一”，在我國則被認為是朝陽產業，其定義為：“內部審計是指組織內部的一種獨立客觀的監督和評價活動，它通過審查和評價經營活動及內部控制的適當性、合法性和有效性來促進組織目標的實現?！眱炔靠刂?，作為內部審計的一項工作內容，是上世紀二戰以來利用“螃蟹理論”互相牽制原理逐步發展起來的，其定義為：“內部控制是指組織內部為實現經營目標，保護資產安全完整，保證遵循國家法律法規，提高組織運營的效率及效果，而采取的各種政策和程序?！彼c內部審計一樣，都是社會化大生產的必然產物，是增加公司價值的高層次管理資源,是強化企業管理，促進企業發展的客觀需要。作為職業經理，應該明白內部審計與內部控制高層次管理資源的作用，因此，公司治理離不開內部審計與內部控制，并以睿智的目光重視內部審計與內部控制，將其運用到公司治理活動過程中。
三、健全公司治理結構，強化激勵與約束機制，使內部審計、內部控制與公司治理形成互動局面
（一）提高內部審計的管理層次
公司治理活動中，內部審計工作不宜視為一般管理工作，應將內部審計機構置于決策機構——董事會之下，提高內部審計工作的管理層次，內部審計與內部控制的審計報告可供董事會、經營班子指導整改公司經營、管理工作,也可供監事會監督工作做參考，若有必要，還可供監事會做彈劾失職高管人員的參考依據，此舉必能促進公司治理結構的健全，遏制激勵有余約束不足的現象漫延。
（二）關注股東會、董事會、監事會、經營班子之間的制衡關系
公司治理結構中，要正視股東會、董事會、監事會、經營班子之間的制衡關系。股東具有資本收益權，但在一般情況下，股東與經理人員的行為目標是不一致的，股東想股利多分一點、投資回收期短一點，經理人員想年薪高一點、休假時間長一點，加之股東意圖因內部董事貫徹不力，因此，一些會計信息不對稱等不透明事項，隨之滋生，相關債權人與潛在投資人也十分關注會計信息不對稱等事項，這是不可回避的問題。所以，監事依法對包括董事在內的公司高管人員履行公司職務及公司財務的監督也就可以理解了，內部董事“內部人”的局限性，在這里也說明獨立董事的加入之重要，公司治理結構要據此健全完善。但事無巨細都納入監事會監督范圍，則監督成本就相對高，不符合成本效益原則。這里有一個求交集的問題，即監督成本應當維持在公司效益既可觀又能調動經理人員積極性的范圍內。顯然，通過開展內部審計與內部控制，是求此交集的尚佳途徑。
（三）內部審計、內部控制要主動與公司治理形成互動關系
上市公司一般是重外部審計，輕內部審計，殊不知，內外有別，畢竟內部審計受托于公司管理當局，熟悉公司情況，能及時、主動披露會計信息不對稱等問題，通過施行內部控制既能降低監督成本，又能及時控制決策風險、投資風險、經營風險，在過程中即可解決風險控制問題，使公司治理處于主動地位，為增加公司價值打下了堅實基礎。而外部審計只能被動對財務年度決算報表發表意見，顯得滯后，可見內部審計不容忽視。這些不難再次證明健全公司治理結構，必須重視內部審計與內部控制，使其與公司治理形成相互推動的良性循環。
四、內部審計與內部控制的實施
由內部審計與內部控制定義可知，內部審計的重要工作之一是審查被審單位內部控制所采取各項政策、程序的適當性、合法性和有效性，那么，就引出了內部控制所需的各項政策、程序的設計與實施問題。當然，就內部控制的審查活動而言，也有投入與產出關系，故應體現成本效益原則。
(一)內部控制設計
大家知道，內部控制包括控制環境、風險管理、控制活動、信息與溝通、監督五個要素，內部控制設計就是要賦予五要素實際內容。內部控制設計許多專著對此有詳盡的論述，本文擬擇其重點，作些嘗試，以期拋磚引玉。內部控制是全體員工參與的控制，員工素質優劣與企業文化構成控制環境，控制環境的營造，關系到內部控制的效果，前文已從健全公司治理結構、競爭選擇職業經理人員角度討論了有關控制環境問題，這里強調的是，企業文化作為一種無形的精神力量與源泉非常重要，公司從上到下都應崇尚誠信與責任為核心內容的企業文化，全體員工都應具備誠信與責任這一基本素質，并以此加盟本公司成為公司員工的選擇條件，將企業文化這一嶄新理念和理論聯系實際與實事求是的工作方法凝聚成企業精神，在企業精神的旗幟下，集合一支高素質的職工隊伍，從而構成良好的控制環境，內部控制方可有序進行。風險管理應該以減少損失為警覺，從投資、融資擔保等重大經濟活動，到各項管錢、管物、管人的工作結點均應納入風險管理建立管理機制，將風險控制在較小程度或公司能夠承受的范圍內，此工作可由內部審計機構與相關部門協同完成?？刂苹顒討瀼亍安恍湃巍崩碚?，此不信任僅特指經濟行為，并無他意。故應堅持不相容職務分離，達到互相牽制的目的，即不能由個人和部門單獨管理一項或一部分工作業務，否則一切控制先天就具有缺陷，使控制事倍功半、勞而無功，更為嚴重的是留下了作弊的可能性。不相容職務分離作為一項制度，其重要程度，是不言而喻的。信息與溝通要做到全方位，有會計部門信息、其他管理部門信息，有實物流轉程序信息、價值流轉程序信息，有國內外供銷市場信息、國家相關政策信息等等，要注意信息的收集、加工、處理，均應當只要發生就有及時反饋、溝通，總之要利于信息的傳遞。監督是對內部控制的設計、運行及整改活動的評價，要發揮內部審計機構的獨立監督作用。同時，管理層對控制的自我評估也不可少，由內部審計機構與管理部門和員工協同完成比較客觀。
（二）內部控制實施
此階段應按內部管理控制和內部會計控制進行，內部管理控制主要是制定、實施各項內部管理制度，內部會計控制應根據《內部會計控制規范——基本規范（試行）》的規定，結合經濟業務與會計存在的聯系實施，本文試圖從重大經濟活動控制、實物資產控制、應收款項控制、成本費用控制、貨幣資金控制、銷售收入控制、或有事項控制等方面入手進行討論。重大經濟活動中的投資與融資，若稍有不慎，將危及公司生存與發展，其控制要注意投資與融資擔保風險。對重大投資活動，關注投資可研工作是否涉及不相容職務分離事項、投資回報是否合理，之后的被投資企業各方股東有關資本金等事項有無《公司法》規定的禁止行為，該企業若是主要原材料購進與產品銷售均由控股方控制，則視其進價與銷價是否公允，有無利用關聯交易損害中、小股東利益之可能。對融資活動，注意擔保責任中有無潛在威脅。實物資產控制要把握潛虧風險，檢查存貨采購招、投標中有無串通透露招標底價、串通抬高投標底價事項，存貨采購、入庫、發出有無不相容職務分離事項，有無利用關聯交易損害公司利益之可能，存貨庫存與采購領用的關系，冷滯存貨的成因；固定資產的購置、領用、報廢程序是否存在缺陷。應收賬款與其他應收款的控制要披露潛虧風險，檢查賬齡分析、訴訟時效期、債務重組。成本費用控制要建立“誰負責誰承擔”原理的責任成本控制，一是從成本費用的源頭追溯責任人或責任部門確定成本費用歸屬；二是建立責任成本中心，能調動各責任成本中心的積極性。哪些費用該由誰承擔，該承擔多少，不但會計部門要過問，各責任成本中心也要過問，形成互相牽制達到控制成本費用的目的。貨幣資金控制以減少損失為目標，按《現金管理暫行條例》執行外，檢查涉及不相容職務分離事項，如支票、印章的分管等，重點注意大額資金調動，配合銀行存款對賬單的核對，檢驗資金體外循環的可能行。銷售收入控制以防止貨款被挪用或貪污為要點，注意銷售折扣與折讓的實度與合理正確性，注意合同規范性與收款及時性?；蛴惺马椏刂茟P注未決訴訟及擔保事項中是否存在或有負債。
（三）內部審計實施
誠如前文所述，內部審計本身就是一項全方位的內部控制措施，對內部控制的設計、運行及整改活動評價的同時，內部審計機構若另據管理當局授權，適時開展財務收支審計、任期經濟責任審計、工程造價審計、管理審計、績效審計,則能夠多角度檢驗各項內部控制實施的綜合效能。財務收支審計是常規審計，要強制貫徹《內部會計控制規范——基本規范（試行）》，履行查錯糾弊基本職能，確保會計信息真實、完整、及時及資產安全。任期經濟責任審計要分清領導人員的主管責任和直接責任，對其業績做出客觀評價，其審計結果是董事會任免、獎懲經營管理者的參考依據，是完善公司治理結構的重要措施，也是建設高素質經營管理隊伍的要求。工程造價審計是對若干單位工程進行的審計，目的是擠干水分，保留合理的利潤空間，為工程竣工決算和竣工決算審計打基礎。管理審計是對管理的再管理，通過評價和改進組織內部的風險管理、過程控制和管理效率，從而提高公司管理水平。績效審計是促進公司資源節約、確保資源的合法、公平、高效配制，是確保投入、產出的經濟性和效益性的有力措施。
內部審計與內部控制的促進作用，健全了公司治理結構，使公司治理處于主動地位，在過程中解決了會計信息不對稱、風險控制等問題，降低了監督成本，提高了管理水平，確保了投入、產出的經濟性和效益性，實現了公司目標，這一切均是公司治理在內部審計與內部控制推動下的結果。
