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中國水利水電第八工程局有限公司 戴永定 李浚霖
隨著我國稅收制度改革不斷深化，大數據、人工智能等科學技術在稅收征管領域的實踐應用，我國稅收征管工作已進入新階段，朝著“以數控稅、智能治稅”的方向不斷邁進?；诖?，本文從稅務風險防控的角度出發，分析在目前稅收制度改革及智能化稅收征管的背景下，建筑施工企業可能面臨的涉稅風險，提出相應的風險防范措施，探討在依法納稅基礎上進行科學的納稅籌劃，以期對建筑施工企業在稅務風險防范及納稅籌劃方面帶來幫助，助推企業轉型升級和提質增效。
一、引言
建筑施工行業作為我國經濟的重要支柱，其健康發展對于經濟增長、社會就業及城市化進程具有舉足輕重的作用。當前我國稅收制度改革不斷深化、稅收征管措施不斷進步，稅務機關甄別企業稅務相關違法行為的效率不斷提高，建筑施工企業原有的粗放式稅務管理模式已然不能滿足新形勢下稅收征管的要求，在此背景下，建立完善的企業稅務管理體系，有效規避涉稅風險，依法科學地進行納稅籌劃，實現建筑施工企業稅務由原有的事后被動管理，向事前、事中有效管控轉變,成為擺在每一家建筑施工企業面前的重大課題，也成為推動企業高質量發展的重要舉措。
二、建筑施工企業主要面臨的涉稅風險
建筑行業通常涉及的稅種主要包括增值稅、附加稅、印花稅、環保稅、水利建設基金、所得稅、個稅等。長期以來因重點關注工程質量和進度，輕視對項目稅務風險管理，使得建筑施工企業在當下面臨著巨大的涉稅風險，風險來源主要有申報納稅、收入、成本費用核算、特殊業務涉稅處理等四方面。
（一）申報納稅方面
建筑施工企業由于自身的業務以及所處環境較為復雜，普遍存在存在項目數量多、類型雜、周期長、經營地點跨區域、涉及稅種多樣等特點，這也導致了企業在申報各項稅款時發生申報時間不及時、稅額不準確、甚至出現漏報等情況。
如增值稅申報方面，根據現行法律法規要求：建筑施工企業增值稅納稅義務發生時間按收訖工程款當天、取得向業主索取工程款憑據當天、發票開具日期三者孰先的原則確定。
在實際操作中，納稅義務發生時間需要辦稅人員結合施工合同約定，從合同源頭上認真研讀，準確判斷納稅義務發生時間，避免實際納稅時點滯后帶來的稅務風險或者稅款提前繳納帶來的資金壓力。例如：①業主已簽發進度款結算憑據未支付工程款，施工單位也未開具增值稅發票，但施工單位實際的納稅義務已經發生；②工程質保金到了合同約定付款日期業主仍未支付，施工單位未開具增值稅發票的，視為未到達納稅義務發生時間；③施工單位提前收到質保金未開具增值稅發票或已開具增值稅發票未收到質保金的，均視為已到達納稅義務發生時間。
除增值稅之外，印花稅、環保稅、外經證未注銷的項目個人所得稅等稅種申報是建筑施工企業納稅申報風險的重災區，辦稅人員需要合理把握納稅義務時間，按時申報納稅，規避稅務風險。
（二）收入方面
施工項目建設周期普遍在一年以上，按照現行企業會計準則的規定，對于施工企業的營業收入可按時段進行確認，即通過當期實際發生成本占預計總成本的比例確認完工百分比，再根據預計總收入確認當期營業收入，這也導致建筑施工企業出現所得稅申報時，營業收入與增值稅繳納時的開票收入不相匹配的情況，這是由于兩個稅種對收入的確認方法不同所引起的。
施工現場的板房、廢舊木方及模板、鋼筋等物資按照行業經驗，到了一定時期普遍會存在廢料出售的情況，但由于財務人員專業水平參差不齊或對現場情況不夠熟悉等原因，在核算營業收入時存在未申報或延遲申報廢舊物資處理收入，未開具增值稅發票或未按規定申報無票收入等情況，引發一系列納稅風險。
（三）成本費用方面
建筑施工行業的成本組成主要包括專業/勞務分包、材料、機械設備及一些列間接費用組成，其中易產生的主要稅務風險點如下：
1.分包成本方面
建筑施工行業分包主要分為勞務分包與專業分包，根據現行稅法要求，勞務分包、“清包工”“甲供工程”增值稅稅率為3%，專業分包增值稅稅率為9%，在實際操作中，因相關合同約定模糊，專業分包合同按3%稅率開具增值稅發票等違規情況；同時勞務分包及專業分包均存在超工作量結算的情況，開具的分包發票金額與實際完成的工程量金額不符，存在多入成本、發票虛開的風險
2.材料成本方面
在采購工程建設相關材料時，下游供應商資質參差不齊，為節約成本往往向小規模納稅人或個人進行采購，小規模納稅人或個人往往無法開具符合要求的增值稅專用發票，就容易出現下游供應商再找到其他有開具增值稅專用發票資格的公司為該采購行為開具發票，引發“四流不一致”或開具的增值稅發票實際未按規定繳納增值稅的現象，屆時將使施工單位面臨虛開增值稅發票或者進項發票無法抵扣的稅務風險。
3.機械使用費方面
根據現行稅法規定：納稅人將建筑施工設備出租給他人使用并配備操作人員的，按“建筑服務”繳納增值稅，稅率為9%；只出租設備不配備操作人員的按“經營租賃”繳納增值稅，稅率為13%。在實際操作中，往往出現因施工方賺取稅差，合同上明確約定“配備操作人員”卻按經營租賃13%對下收取發票并入賬，或出現其他現場實際情況與發票開具內容不相符的情況，存在稅務風險。
4.研發費用歸集方面
國家為鼓勵企業創新，根據現行稅法規定：經認定的技術先進型服務企業及需要重點扶持的高新技術企業，減按15%的稅率征收企業所得稅。建筑施工企業由于施工技術存在多樣性、施工難度大、跨區域作業的特性，導致其可申報的課題種類多、金額大、研發人員交錯使用等特點。在實際操作中，企業往往為賺取研發費用產生的稅收優惠，在會計核算上存在研發支出與實際生產成本區分不明，不能合理準確歸集研發費用與生產成本等情況，存在稅務風險。
（四）特定交易行為方面
目前我國稅收法律法規對“兼營”和“混合銷售”兩方面的稅收規定具有明確的要求，但在實際操作中，建筑施工企業在因其業務的特殊性，在“兼營”和“混合銷售”的核定方面往往難以區分。如銷售活動板房、機器設備、鋼結構件等自產貨物的同時提供建筑、安裝服務，不屬于混合銷售，應分別核算貨物和建筑服務的銷售額，分別適用不同的稅率或者征收率；建筑工程總承包單位為房屋建筑的地基與基礎、主體結構提供工程服務，建設單位自行采購全部或部分鋼材、混凝土、砌體材料、預制構件的，適用簡易計稅方法等。如果建筑施工企業對上述特殊行為的相關稅收規定不熟悉，或者財務、稅務等相關部門對現場實際業務了解不深入、不透徹，極易產生稅務風險。
三、建筑施工企業加強稅務風險防范的方法與建議
加強稅務風險防范需要從源頭上抓起，要從上到下樹立起防范稅務風險的意識。上層建筑方面，公司領導層要高度重視企業稅務管理，樹立正確的納稅觀念，建立健全公司稅務管理風險預警體系，形成稅務管理體系文件，完善稅務專業部門或崗位設置，做到“專業高效，懂法守法”。底層執行方面，需要財務部門提升稅務風險識別及控制的專業水平，同時各業務部門也要建立起稅務風險意識，加強業財融合。
（一）財務管理部門
財務部門作為稅務風險防范最重要的一道防線，在企業風險防范中發揮中至關重要的左右。首先，財務管理人員要及時掌握最新的稅務政策，以減少因認知偏差導致的稅務風險，做到賬務處理正確，稅收政策理解到位。其次，財務部門需要協助業務部門在供應商、稅率選擇、合同涉財涉稅條款等方面給予專業意見。最后，財務部門要充分發揮自身專業優勢，為企業做好全周期稅務籌劃工作，做好各類涉稅臺賬及原始檔案資料歸檔備查，對于進項稅要做到應抵盡抵，充分降低企業稅負，實現企業價值再創造。
（二）經營管理部門
經營管理部門要建立全周期對上對下結算管控措施，事前做好結算計劃、事中加強結算管理、事后要做好實際成本與目標成本分析。對上方面，要從工程運營的實質上充分辨識“清包工”“甲供工程”等適用于簡易計稅的范疇，及時與財務部門溝通反饋；對下方面，嚴格做好分包工程量的審核，杜絕超工程量結算，虛增對下分包成本，虛開增值稅發票等情況。
（三）設備物資管理部門
設備物資管理部門在設備租賃、材料采購等環節要充分辨識供應商的資質，選擇具備開具合規增值稅發票的供應商，避免出現供應商代開增值稅發票等情況。在現場管理中要注意材料及設備的保管，定期盤庫，對于材料及設備的丟失、損毀及報廢，要及時與財務部門進行溝通反饋，同時保證現場資料齊全，包括過磅單、送貨單、盤庫記錄等要形成完整清晰的臺賬；設備物資采購環節還要關注關聯交易，關聯交易一般是隱秘而復雜的，容易產生虛開增值稅發票的問題，管理人員在接觸一手資料時必須提高風險警覺性。
（四）綜合管理部門
綜合管理部門在方法稅務風險方面同樣要承擔起必要的責任，如：涉及員工福利等不能進行進項抵扣（勞保用品除外）的物資及服務采購時，避免開具增值稅專票，要充分辨識交際應酬投入、業務招待投入與實際的生產經營投入，在增值稅稅目及發票類型的選擇方面規避稅務風險。
四、建筑施工企業納稅籌劃
通過合理的納稅籌劃，降低企業稅負，實現企業價值再創造，是新形勢下建筑施工企業實現降本增效的重要方面。納稅籌劃并非“偷稅漏稅”，而是納稅人在國家相關稅法及政策指導下，遵守稅收法律法規的要求，通過合理的事先安排企業或個人涉稅事項，實現“合理減輕稅收負擔目的”的行為。建筑施工企業納稅籌劃通常包括以下幾方面：
（一）納稅人身份籌劃法
建筑施工企業可以通過工程建設的實質，區分“清包工”“甲供工程”“營改增老項目”等不同的種類，通過權衡不同組織形式在稅負與責任承擔方面的利弊，籌劃納稅人的身份，實現降低企業稅負的目的。
（二）稅率籌劃法
根據應納稅額=計稅基礎×應稅稅率可得：稅率越小，應納稅額越小。一方面，建筑施工企業可以結合工程項目及合同相關條款約定，通過不同的工程類型組合，選擇較低檔稅率，降低應納稅額。另一方面，建筑施工企業同時肩負設計、采購、施工等情形，如EPC項目，可將其拆分為三個不同的分合同，建筑施工企業銷售外購機器設備的同時提供安裝服務，如果已經按照兼營的有關規定，把機器設備和安裝服務的銷售額分開來，安裝服務就可以按照簡易計稅的辦法進行計算其當期的應納稅額。
（三）稅基籌劃法
建筑施工企業在稅種、稅目和稅率不變的前提下，通過稅基的最小化和延遲確認，以獲取遞延納稅的好處。如異地提供建筑服務增值稅的預繳，稅法規定適用于簡易計稅的項目：應預繳稅款=（全部價款和價外費用-支付的分包款）/（1+3%）*3%，適用于一般計稅的項目：應預繳稅款=（全部價款和價外費用-支付的分包款）/（1+9%）*2%，可得：對于簡易計稅項目必須要利用分包款進行充分抵扣，以實現最大限度降低稅基，一般計稅項目可通過分包工程款實現稅基遞延，獲得該部分稅款的時間價值，降低了企業資金壓力。
（四）稅收優惠政策法
根據現行稅收法律法規，各稅種均有減免稅或時段性的稅收優惠政策，企業可通過研究不同的稅收優惠政策，合理進行經濟活動的安排，獲取得最大化的稅收優惠。如對國家對小微企業的所得稅給予優惠政策，對高新技術企業的行業優惠政策，全年一次性獎金單獨計稅政策等。
（五）費用結構調整法
費用結構調整法是指企業可以通過合理地增加生產經營性成本支出，以達到降低企業利潤從而降低應納稅所得額，減輕稅收負擔的方法。如固定資產折舊、周轉材的攤銷、股息紅利等權益性投資等，在運用費用結構調整法進行納稅籌劃之前，企業需充分了解當前稅收法律制度和會計準則，在合理、合法的條件下，對分攤的成本和費用進行調節，避免違規操作。
五、納稅籌劃的涉稅風險及保障性措施
基于會計準則、稅收法律法規及相關政策做出的納稅籌劃方案，不可避免地存在政策、經營、操作和法律方面的風險。納稅籌劃中包含很多不確定因素，包括對未來收益的不確定及虧損的可能，很可能導致企業不能達到納稅籌劃的預期籌劃效果，造成經濟利益的損失，甚至可能觸犯法律法規。
所以，建筑施工企業在涉及納稅籌劃方案的過程中，需要結合項目或公司所在地的稅收政策及稅收征管實際執行的方式，制定符合實際稅收征管環境的方案，并對此進行進行風險預估，建立相應的保障性措施，同時還要與當地稅務部門保持有效溝通，建立良好的稅企關系，確保所設計的納稅籌劃方案達到預期效果，避免產生稅務風險。
六、結論與展望
隨著技術革新，大數據、智能化等新技術在稅收征管領域的實際應用，企業在稅務合規管理方面正面臨著日益嚴峻的挑戰，建筑施工企業由于其收入成本核算特殊、跨區域經營、項目類型雜、建設周期長等特點，使其在稅務合規管理及籌劃方面增加了巨大的難度。
在此背景下，建筑施工企業需要高度重視稅務風險，建立健全企業稅務管理及風險應對體系，規范企業涉稅活動，將稅務風險管理融入到長期戰略規劃當中，以采購、合同條款、會計核算、納稅籌劃與申報等方面為抓手，實現企業稅務由事后被動管理轉為事前、事中有效管控，規避企業因不規范的納稅行為帶來的的罰款、信用等級下降等風險，同時通過科學合理的納稅籌劃，減輕企業因納稅行為帶來的資金壓力，助推企業轉型升級和提質增效，實現高質量發展。
