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■ 本報記者 翟梓琪
財政部、證監會聯合發布《關于進一 步提升上市公司財務報告內部控制有效 性的通知》(以下簡稱《通知》)，明確了提 升上市公司財務報告內部控制有效性的 7 個重點領域。
其中，第三項“成本費用相關舞弊和 錯報的風險與控制”值得關注。
著重關注成本費用相關舞弊 和錯報風險
“《通知》的發布具有重要意義 。”中 化資本數字科技有限公司財務負責人高 海華在接受《中國會計報》記者采訪時表 示，近年來，以康美藥業、康得新、樂視網 等為典型案例的資本市場財務舞弊案， 給資本市場帶來巨大的負面影響，也使 得相關投資者損失慘重，這些嚴重舞弊 案最后的體現方式都是在上市公司的財 務報告上。
因此，在高海華看來，《通知》發布具 有積極影響 。一方面，對上市公司的財務 報告有了進一步制度性和體系性的框架 要求，使得后續的相關操作和執行有據可 循；另一方面，對資本市場的相關方包括 會計師事務所和獨立董事等給予相關政 策層面的提示和警醒，需要相關方高度重 視《通知》中的相關內容，各方齊心協力， 正本清源，提升上市公司財務報告的規范 性和有效性。
據北京工商大學商學院教授王仲兵 介紹，企業最為核心的就是成本費用數 據，成本費用數據最終又是商品產品的價 格基礎，不僅在一定程度上影響了市場資 源配置效率，對我國企業經濟也具有直接 作用。
他進一步表示，成本費用數據兼具宏 觀與微觀性質，精準的成本費用數據確定 “降成本”的邊界及加強對國有“僵尸”企 業的辨識。
高海華補充道，根據以往實際發生 的事件來看，上市公司嚴重財務舞弊案 中大多數都涉及成本費用核算 。成本費 用舞弊是上市公司財務造假的重災區，需 要進一步加強對成本費用核算準確性的 重視。
他認為，從會計制度的角度來看，隨 著會計準則日益完善，成本費用核算體系 日益豐富和復雜。
高海華舉例說，根據新的財務會計準 則，科技型企業的人工成本核算涉及營業 成本、銷售費用、研發費用、管理費用、合 同履約成本等會計科目 。其中的研發費 用可以資本化不進入損益，導致人工成本 在上述不同科目之間具有一定的調劑空 間，容易造成成本費用相關舞弊和錯報。
從企業實際操作的角度而言，由于各 行各業的經營模式和運行特征的不同，導 致企業的成本費用核算較為復雜，部分上 市公司成本費用核算體系涉及眾多科目、 不同層次 。其中，操作空間較大，也比較 復雜，導致外部相關機構和人員不容易發 現其中存在的舞弊和錯報。
“從會計制度和企業實際操作幾個維 度來看，非常有必要將‘成本費用相關舞 弊和錯報的風險與控制’作為重點領域。” 高海華說。
持續加強
風險評估與控制
在高海華看來，絕大多數上市公司涉 及成本費用舞弊和錯報的最終目的是為 了粉飾經營業績，虛增年度利潤 。應當重 點關注涉及費用類和資本化之間劃分的 事項，涉及是否能夠及時準確計提各種減 值的事項，涉及相關費用跨時間周期調節 等問題。
在成本費用相關舞弊和錯報的風險 與控制上，首先，《通知》要求加強對成本 費用相關會計政策和會計估計及其變更 合理性的控制。
王仲兵表示，加強對成本費用相關會 計政策和會計估計及其變更合理性的控 制指生產(制造)方式與會計核算方式的 對應性，后者對前者要能動地反映 。企業 成本費用要素對應著復雜的現實情境，甚 至于不同的生產方式存在著差異化的制 度結構。
“成本費用是一系列行為的后果 。 比如，國有企業與民營企業的成本費用 結構不完全相同，總體上這兩類經濟組 織的制度性交易成本不同 。”王仲兵認 為，要特別注意成本費用所對應的經營 特性，而這影響著會計政策、會計估計及 變更選擇。
高海華補充道，部分上市公司利用各 種打擦邊球的機會或者表面現象，追求采 取會計政策變更或者會計估計變更，從而 追求當期利潤的虛假增加。
因此，需要準確把握企業經營實質和 會計政策內涵，確保相關變更符合政策要 求，符合企業實際情況，而不是為了追求 當期利潤而變更。
其次，《通知》要求加強成本費用舞弊 風險的評估與控制。 另外，《通知》強調，要加強成本費用 相關賬戶及財務報表列報的風險評估與 控制。
在王仲兵看來，成本費用相關舞弊和 錯報的風險與控制的上述 3 項內容存在 遞進式邏輯關系，由交易(生產方式的會 計政策對應)到業務(產品生產的費用投 入與配比)再到事項(成本信息)。
多管齊下
推進上市公司財務報告控制
針對未來各方如何應對成本費用相 關舞弊和錯報的風險與控制，進一步提升 上市公司財務報告控制有效性 。高海華 認為，應從以下 4 方面發力。
一是政策層面 。監管機構需要制定 “成本費用相關舞弊和錯報的風險與控 制”的相關政策，明確要求并適應發布相 關案例，促使資本市場各參與方既能了解 導向和要求，也能給予相關參與方提示和 警醒。
二是上市公司層面 。上市公司作為 第一責任人要清醒認識到自身對外發布 的財務報告的準確性和規范性，樹立起對 投資者和監管機構認真負責的敬業精神。
三是會計師事務所層面 。會計師事 務所要對財務報告涉及成本費用異常項 保持高度的職業敏感性，通過行業對比分 析、外部相關憑證等各種資料，進行交叉 復核，深入分析，確保提升上市公司財務 報告控制有效性。
四是信息化層面 。上市公司內部要 做財務系統和其他系統的對接，譬如采購 系統，庫存管理系統等；外部需要做好和 金稅四期、銀行征信系統等外部系統之間 的比對甄別，利用各種手段提升財務報告 控制有效性。
“鑒于成本費用活動有其自身的特質 性，建議注重對其內部控制的規范性與靈 活性的統一。”王仲兵表示，這不僅有系統 性結構化信息，還包括了深層次的制度安 排及其背后的文化 。前者是技術問題，而 后者更多體現為治理問題。
他舉例說，今年 3 月 25 日發布的《中 共中央 國務院關于加快建設全國統一 大市場的意見》又再次提到“降低制度性 交易成本”，制度性交易成本最終在很大 程度上體現為微觀經濟組織的成本費用 數據。
“因此，應理清制度性交易成本與企 業成本費用數據之間的轉換路徑，以此為 基礎恰當地嵌入相應的內部控制并以科 學的分工監督提升其有效性。”王仲兵說。
