摘要：會計師事務所人力資源管理能否有效發揮作用直接影響審計質量和審計風險，關系到會計師事務所的生存和發展。本文主要采用規范研究方法，同時結合問卷調查的方式，分析了我國會計師事務所人力資源管理存在的主要問題，并有針對性地提出了如下完善措施：樹立人力資源戰略管理理念；制定有效的人才招聘策略；注重員工培訓；建立科學的績效評價制度；制定靈活有效的報酬與激勵機制；擴大規模提高整體競爭力。
關鍵詞：會計師事務所；人力資源管理；現狀；對策
Abstract: Whether human resource management of an accounting firm is efficient influences the audit quality it provides and the audit risks it is subject to. Thus, human resource management plays a key role in its survival and development. This paper is a theoretical analysis, combined with a questionnaire, to demonstrate the main problems on human resource management of accounting firms in China and provide corresponding solutions, including: establish the idea of strategic human resource management; make efficient policy of recruitment; pay attention to training; establish a scientific performance appraisal system; make a flexible reward and incentive system; expand the scale to enhance the strength.
Key words: Accounting firm；Hunan resource management；Actuality；Solution
一、會計師事務所應當加強人力資源管理
人力資源配置是會計師事務所內部管理機制的重要組成部分。與國際上知名會計師事務所相比，我國會計師事務所對人力資源管理和開發認識嚴重不足，尤其缺乏相關的理念。20世紀80年代初，我國重建和恢復注冊會計師制度以來，我國對會計師事務所人力資源及人力資源的特性、人力資源在會計師事務所的地位、對社會經濟發展的貢獻等方面缺乏深入的研究，致使對人力資源采用粗放的管理方式，依然停留在“經濟人”假設階段，對人才重要性的認識還沒有提高到人才是發展重要推動力的高度。由于忽視了人力資源管理，因此一直未能建立起一套有效的人力資源管理模式。因此，應加強對此問題的研究。
二、我國會計師事務所人力資源管理面臨的現實問題
（一）年齡結構偏大，學歷結構不盡合理
目前我國會計師事務所注冊會計師年齡結構偏大，學歷結構不合理。從注冊會計師年齡分布看，中國注冊會計師協會公布的“2004年度會計師事務所全國百家信息”中，除國際“四大”會計師事務所在中國的合作所以外的95家會計師事務所的10 352名注冊會計師中，30～50歲的為6 491人，占62.7%，50歲以上的為2 483人，占24.0%，而30歲以下的注冊會計師僅1 378人，占13.3%。從注冊會計師學歷結構分布看：中國注冊會計師協會公布的“2004年度會計師事務所全國百家信息”中除國際“四大”會計師事務所在中國的合作所外，10 352名注冊會計師中，擁有大學本科學歷為4 931人，占47.6%，擁有大學專科學歷為4 151人，占40.1%，而碩士僅有434人占4.2%，其他人員836人，占8.1%。[②]在事務所中，有經驗的注冊會計師有的年齡偏高，專業知識水平達不到新形勢發展的需要；有的專業知識不錯，但外語、電腦等非專業知識面不足，難以適應新形勢發展的要求；年輕的注冊會計師理論知識較好，接受新生事物快，知識面較寬，但經驗不足，不能獨當一面。
（二）執業隊伍不穩定，人才流動頻繁
首先，是主任會計師不穩定。主任會計師即首席發起人，是事務所的法定代表人。主任會計師理應保持相對穩定，但由于改制過程時間短，事務所合伙人、出資人、一般員工之間未能充分溝通，缺少人的合作基礎，加上合伙人之間在內部管理辦法、分配制度等方面不統一，因此，事務所內部合伙人(或股東)為了各自利益而爭權，造成主任會計師地位不穩定，有的事務所剛接到財政部門脫鉤改制批復文件尚未辦理工商登記便對原產生的主任會計師進行重新選舉；有的事務所辦理工商登記僅幾天的時間，主任會計師便被出資人大會宣布罷免。
其次，是注冊會計師在一個事務所工作時間不長。究其原因：一方面注冊會計師行業要求嚴格，責任重大，要求執業人員無論在體力上還是在智力上長期保持高水準的狀態；另一方面則主要是注冊會計師的價值取向和事務所的價值取向存在差距。由于注冊會計師行業工作辛苦，責任重大，收入和地位并不高，很多從業人員僅把會計師事務所當作一個跳板，工作幾年后憑借在事務所的工作經驗跳到其他企業，難以真正安心下來踏踏實實工作。
第三，是國際所對本土人才的競爭。基于成本和文化融合的考慮，國際“四大”會計公司實行人才本地化戰略，一場激烈的人才爭奪戰已經在國內會計師事務所和國外會計公司之間展開。“四大”通過長期的競爭和優勝劣汰，深諳市場規律，管理機制科學，激勵機制靈活，員工待遇高，在人才爭奪方面具有很大優勢，這將導致國內會計師事務所本已稀缺的人才大量流失。
（三）缺乏有效的激勵機制
首先，是收入差距極端化。有些會計事務所的分配制度過分傾向于合伙人或出資人，事務所大部分股份掌握在幾個合伙人手中，其他注冊會計師沒有分享利潤和參與管理的權力，使一些執業的注冊會計師的收入和付出的勞動不對等，嚴重挫傷了執業注冊會計師的積極性，激化了員工的不滿情緒和短期行為，致使事務所留不住優秀的注冊會計師。其次，是一些事務所的分配制度仍然沒有打破平均主義模式，沒有體現多勞多得的市場經濟原則。再次，是過分強調金錢激勵。有些會計師事務所的分配政策，僅僅是“分錢”政策，將金錢作為激勵員工的唯一動力，忽視精神激勵，不信任員工，或不委以重任，不及時提拔有能力的員工。最后，是對員工的獎懲、晉升不根據考核結果而定，缺乏明確的員工晉升渠道。據筆者的調查結果顯示：48%的人認為事務所設置的獎勵“吸引力很小”，8.2%的人認為公司所設置的獎勵“完全沒有吸引力”；在回答“您認為在公司中影響工作積極性的因素有哪些”時，35.1%的人認為是“缺乏公平競爭環境，干好了也難出頭”。這些調查結果說明，事務所內部員工的激勵機制沒有有效運行。
（四）人力資源管理不到位
為了了解我國會計師事務所人力資源管理實施情況，筆者對部分會計師事務所從業人員進行了問卷調查，問卷分別向參加職業后續教育的注冊會計師和兩家會計師事務所的從業人員發放。調查問卷根據參加后續教育的人數和被調查會計師事務所的規模，共發放130份，實際收回105份，回收率80.7%，有效問卷104份。問卷包括單項選擇題和多項選擇題及選擇回答的開放性問題。結合問卷分析，我國會計師事務所人力資源管理存在主要的問題是：
1.招聘的盲目性。調查結果顯示，進入現在就職的會計師事務所獲得招聘信息的途徑：“朋友同學親友和同事介紹”，占43.3%；“個人到事務所求職”占24%；通過“學校的招聘信息”進入會計師事務所的僅占0.96%；通過“報刊網絡等新聞媒體”的占22.1%和“其他”12.5%。這些數據說明，很多會計師事務所招聘是盲目的，事務所要么盲目吸引高學歷的人才，要么只顧眼前利益，聘用僅有一定實踐經驗的臨時人員，缺乏持續發展的戰略性人才儲備。
2.使用的掠奪性。調查結果顯示，除36份來自參加職業后續教育的注冊會計師的問卷外，“偶爾參加”事務所培訓的占68.2%，“經常參加”的僅占16.7%，還有“從未參加”和“不記得”各占7.6%。在被問及會計師事務所人力資源管理方面存在的問題時，50.5%的人認為“培訓工作太薄弱”，另外還有95%的人希望事務所提供培訓機會。這說明，事務所提供的培訓遠遠不能滿足事務所發展和員工的需求，制約了人力資源的開發和人才的成長。
3.績效評價的非標準化。調查結果顯示，認為事務所“只有形式上的考核”的員工占被調查人數的24.8%；認為考核結果與實際情況“不相符”和“差距很大”的占34.1%；認為“沒有考核”的占10.9%；另外還有49%的人認為評價辦法“說不清”是否公平合理，6.12%的人認為“不公平合理”。上述結果說明，績效考核指標不完善，直接影響了員工的積極性。
（五）規模小，難以形成執業優勢
盡管全國現有執業注冊會計師6萬余人，但全國4000多家事務所中，截至2002年底，注冊會計師人數在70人以上的事務所只有73家，到2003年底成為100家，其中100人以上的只有38家，到2003年底發展為50家。截至2002年底，具有證券、期貨相關業務許可證的會計師事務所僅71家，擁有執業資格的并從事審計業務的注冊會計師約2000人。而國際“四大”會計公司全球的雇員數都在100 000人左右，“四大”在我國的合作所注冊會計師人數也屬前列。我國會計審計市場結構的現狀歸結為兩點：一是，大事務所太少；二是，小事務所太多。
三、改進我國會計師事務所人力資源管理的對策
（一）樹立人力資源戰略管理理念
會計師事務所人力資源管理必須形成以事務所總體發展戰略為導向、以事務所文化為基礎、以內在報酬激勵為主旨的最大限度發展其能力和潛能的人力資源戰略管理。實現這一目標，應確立三大理念：第一，“以人為本”理念，即尊重人性，關心員工的價值取向，為員工的職業生涯做規劃，給每一個員工發揮所長及潛能的機會。第二，互補增值理念，即使用人才能夠做到知識互補、氣質互補、技能互補、性別互補、年齡互補等。第三，使用和培養并重理念，既要注意充分發揮每個人的作用，為事務所創造現實價值，又要定期或不定期對員工進行培訓“充電”。
（二）制定有效的招聘策略
首先，會計師事務所要確定對人才需要的目標。作為主要依賴知識和智力生存和發展的注冊會計師行業，要以戰略的眼光重視網羅高素質、高知識人才。事務所為得到適合的人才，應從兩個環節加以控制：一是制定適當的員工錄用政策，二是考察應聘人員的工作潛能。這就要求事務所在招聘人員時，其主任會計師或合伙人有與時代相適應的思想觀念和敏銳的洞察力。
其次，人才的爭奪。一般來說，事務所就爭奪的人才主要有兩類：一是剛畢業的大學生。這類人才雖然實踐經驗有所欠缺，但具有培養價值。二是實踐經驗豐富、業務精通的各類專業人才。這類人才就是事務所的中流砥柱。事務所要想得到上述人才，一般可采取下列策略：（1）“薪動”策略。會計師事務所在薪金制定時，要留意行業市場行情，與市場工作成本基本保持一致，這樣在薪金制度上就不會處于劣勢。（2）“心動”策略。事務所在人才競爭中，要適當采取攻心戰略，將志同道合的人才團結到一起來，共同開創出一番事業。
（三）注重員工培訓
員工素質的高低，體現了事務所核心競爭力的強弱，也是確保向客戶提供優質一流服務的首要保證。會計師事務所要在日趨激烈的競爭中生存發展，必須有一支優秀的從業人員隊伍，優秀的隊伍來自科學的管理和辛勤的培育。培訓的核心是開發員工個人的潛力以提升工作能力和工作績效，開發組織的潛能以形成相互協作的精神從而提高組織的整體戰斗力和績效水平。
一個好的培訓體系可以完成的培訓內容應包括：提高和改善工作技能；新知識和新技術的傳播；對員工進行心理素質和人格方面的訓練；傳播企業文化，培養共同的價值觀；滿足員工自我成長和自我實現的需要。為了做好我國會計師事務所的培訓工作，應從以下幾個方面著手：
首先，是主任會計師或合伙人要轉變觀念。培訓在整個會計師事務所的人力資源管理和開發過程中是一項工作難度較大而又見效慢的環節。特別是培訓的前期是一個投入的過程，需要企業在人力、財力上的投入。所以，只有領導層充分重視，培訓工作才能得以充分的開展。
其次，是要設置專門培訓機構，以保證培訓工作的正常開展和培訓質量，并配備專職培訓管理人員。此外，還應有較強的師資隊伍。事務所可以通過外聘一些高水平的專家、學者等任兼職教師，既可借助外部專家的力量來進行一些高水平的培訓，也加強了事務所與外部的交流。
第三，是建立健全員工培訓制度。員工培訓是一項技術性和專業性很強的工作，必須有完善的制度做保證。如培訓需求和目標的確定，培訓預算與計劃的制定、培訓實施、培訓監控與評估等環節，都涉及事務所中許多部門和人員，都需要其他部門和人員的配合，任何環節的工作出現問題都會影響培訓的效果和質量。
第四，是開展多種形式的培訓。根據我國會計師事務所的實際情況，可以采取四種方式：（1）傳統的課堂教學；（2）結合遠程在線培訓和公司知識庫進行的在崗培訓；（3）讓員工親歷各類行業、各類專業服務的實際案例等方法提供全方位培訓；（4）選派注冊會計師到國際“四大”會計公司學習或者到國外進修。
（四）建立科學的績效評價制度
員工績效評價是指按照一定的標準，采用科學的方法，檢查和評定企業員工對職位所規定的職責的履行程度，以確定工作成績的一種有效的管理辦法。它為會計師事務所的各項人事政策如任用、晉升、培訓、薪酬等提供必要條件和客觀依據，是人力資源管理的關鍵環節，其質量直接反映了企業人力資源管理的科學化程度和工作水平。完備的績效評價制度是評價準確的必要保證。主要應從制定績效計劃、制定績效評價標準、確定績效評價方法和加強溝通與交流四個方面實施，其核心是評價標準問題。
一般情況下，會計師事務所績效評價標準可以分為兩種類型：（1）絕對標準。它是建立員工工作的行為特質標準。運用它評價某個員工的績效時，不需要與其他員工工作比較，只須將該員工達到或符合標準的績效表現列入其績效評價范圍之內。（2）相對標準。這類標準是可以并應當對員工的績效進行相互比較，從而能夠衡量每個員工個人的績效相對于其他員工來說是好是差。運用這類標準進行評價時，可以將所有被評價人先分別歸入事先規定的等級之內，再加以排序。無論是制定單項評價標準還是多項評價標準，也不論一項評價標準是多少明細要素，都必須符合以下兩條要求：一是有利于引導員工追求工作成果最大化；二是有助于提高組織效率。
（五）制定靈活有效的報酬與激勵機制
靈活有效的薪酬策略是調動員工積極性的關鍵因素之一。因此，在制定有效的薪酬策略時應考慮六個問題：
第一，在設計薪酬制度時，表明薪酬的全部價值，使優秀的人才了解自己所得的依據。薪酬多少應與個人業績掛鉤，切實體現按勞取酬，公平合理原則。
第二，加大對非合伙人或出資人的激勵力度。會計師事務所的激勵政策必須十分注意保護非合伙人注冊會計師的利益，做到兩者并舉。事務所可以把一部分股份拿出來，經過嚴格的考核程序，讓一些品行端正、業務水平高的非合伙人注冊會計師入股，成為準合伙人，允許他們在擁有股份的時期里，享受合伙人同樣的權利，如參與決策、參與當年利潤分紅等，把他們的利益同事務所的整體利益緊密結合起來，成為事務所發展中的自動穩定器。其次，事務所也可以拿出一部分利潤作為非合伙人注冊會計師的獎勵基金，通過公平、公正、公開的績效考核，確定分配人員名單。再次，也可以通過合伙人注冊會計師末位淘汰制，把不稱職的合伙人淘汰，吸納其他注冊會計師入伙。
第三，會計師事務所必須提倡機會均等和不拘一格降人才的原則，打破論資排輩的僵化體系，保證有特別專業水準和特殊貢獻的員工能有機會晉升，逐步創造出一種能者上、庸者下的良好氛圍。
第四，開發其它報酬形式。如通過在不同職級上安排挑戰性和強度不同的工作來增加職級升遷的吸引力，以及給員工提供在職條件下的求學機會，提供與其他大型所交流學習、甚至赴海外學習的機會等。
第五，給予員工適度表揚及晉升的機會和明晰的職業通道。國際“四大”會計公司都有嚴格的通過考核逐級晉升的制度，每一個員工在初進事務所進行的培訓中就會清楚了解到自己的職業前景。例如安永，就有一套從大學畢業加入安永一步步晉升為公司合伙人的規則，值得我們借鑒。
第六，為員工營造寬松的職業發展空間。現代企業界認為，企業的成功來自于員工的成功，應該大力提倡企業與員工之間的戰略伙伴式的雙贏關系。從這種觀念出發，現代企業總是力圖改變傳統的“人管人”的層級組織模式為“發展團隊”的扁平組織模式，從而成為一個不斷發展著的學習型組織。學習型組織要求企業與員工的共同發展，要求重視員工個人在企業的職業發展。因此，會計師事務所只有努力為人才營造寬松的職業發展空間，幫助員工尤其是優秀的注冊會計師找到職業生涯發展和企業發展的結合點，才能使會計師事務所成為能吸引人、留住人、有發展前途的場所。
（六）擴大規模，提高整體競爭力
有學者對英國倫敦股票交易所FTSE100和FTSE250的300多家上市公司的審計收費及其它收費（以咨詢服務為主）進行的統計分析表明，一方面，會計師事務所的規模和審計市場集中度的提高并不會引起價格壟斷，增加上市公司的會計審計成本；另一方面，只有擴大會計師事務所的規模才能應對會計審計市場的發展。這兩點對中國未來審計市場結構的設計無疑具有指導意義。首先，提高中國審計市場的集中度對于會計師事務所和上市公司具有雙贏的作用，因為會計審計成本的變化和分攤對于兩方面都是有利的；其次，我國審計服務的質量和多樣化遠遠落后于國際先進水平。只有大會計師事務所才更有能力提供更高質量的和多樣化的服務，所以我國在會計審計市場發展中還應該在提高市場集中度方面加大力度。我國會計師事務所可以通過聯合、兼并等手段，使會計師事務所擴大規模，優化人力資源，提高管理水平和執業質量。根據發達國家的經驗，通過合并提高事務所的整體競爭實力，使資產、服務、業務范圍得以充實和重新調整，人力資源也得以改善，從而具備人才優勢、培訓優勢、業務優勢、資源優勢以爭取客戶、增加收入，提高市場占有率；通過擴大后再做強，從而使業務質量、服務水平、市場競爭力等各個方面都有實質性的提高，最終達到長遠發展目標。
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