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重大突發公共衛生事件不僅對醫 療衛生行業帶來挑戰，也對企業財務 工作有著不同程度的影響。其中，涉 及企業合同相關的會計處理問題，不 同企業存在不同程度的理解。
“例如法律、收入、成本費用、資產 等方面，需要相關部門從準則角度對 會計處理進行規范。”全國高端會計人 才、北京交通大學教授姚立杰在接受 《中國會計報》記者采訪時表示。
提升企業收入信息披露
合同是企業之間踐行契約精神的 實質表現，在疫情暴發后，部分企業迫 于客觀情況，對執行中的合同進行不 同程度的變更。
姚立杰分析，對于不修改合同范 圍但修改價格的情形，企業將其作為 合同變更進行處理，還是作為合同可 變對價的交易價格變動進行處理，做 法有所不同。
如果判斷其屬于合同變更，則應 明確已轉讓的履約義務與未轉讓的履 約義務是否可區分。可區分則視為原 合同終止，按照新合同訂立處理。不 可區分則將變更部分作為原合同的組 成部分，采用累計追加調整法處理。 如果不屬于合同變更，則應按照合同 開始日所采用的記賬基礎，將后續變 動金額進行分攤，調整已履行的義務 確認收入金額。
“上述兩種做法的區別在于，價格 變動影響確認的期間可能不同。”姚立 杰認為，如果交易價格的變動源于原 合同已有的條款，或企業在合同開始
日已公開宣布的政策、聲明或已存在 的慣例，則應當按照可變對價的規定 進行會計處理。如果交易價格的變動 是交易雙方基于新情況重新商定的結 果，符合合同變更的定義，應該按照合 同變更進行會計處理。
此外，就合同變更，姚立杰認為， 企業還應當考慮已轉讓部分和未轉讓
部分是否可明確區分。
另外值得關注的是，對于企業獲 得的與收益有關的政府補助是否與日 常活動有關，企業做法有所不同。姚 立杰認為，企業應當判斷疫情本身是 否屬于不可抗力。如果是，那么與之 相關的補助應該作為非日常活動。如 果不是，那么與之相關的補助應該作 為日常活動。
在實務中，政府補助既有與日常 活動有關的政府補助，也有與日常活 動無關的政府補助，需要依據政府補 助的具體文件而確定。
針對上述不同理解，姚立杰建議 相關部門發布更多收入判斷和估計相 關的案例解析以輔導實務。
同時，進一步加強收入相關信息 披露。如在涉及可變對價估計時，建 議披露所使用的估計方法、輸入值和 假設等相關信息 。對于企業履約義 務，諸如售后代管商品安排中已履行 的履約義務、重要的支付期間安排等， 建議進行相關披露。
費用處理關鍵在于
不可抗力判斷
新冠肺炎疫情背景下，企業借款 費用、安全生產費用、固定資產折舊費 用和稅收優惠政策等成為會計處理聚 焦的關鍵點。
就借款費用資本化而言，根據相 關準則要求，借款費用資本化的條件 是“ 資產支出已經發生 ”“ 借款費用已 經發生”“ 為使資產達到預定可使用或 者可銷售狀態所必要的構建或者生產 活動已經開始 ”。 在借款費用資本化 期間，發生非正常中斷且中斷時長超 過3個月，就應當停止資本化。
“在實務中，有的企業認為，重大 突發公共衛生事件造成的停工屬于非 正常中斷，只要時長達到要求，應當停 止資本化。而有的企業認為，隨著疫 情逐漸可控和可預期，不應當把疫情 造成的停工歸類為非正常中斷，不應 當停止資本化。”姚立杰表示。
為此，她建議，可以將新冠肺炎 疫情視為不可抗力，由此造成的停工 屬于非正常中斷；若中斷時間連續超 過 3 個月，應當暫停借款費用的資本 化。如果停工非因疫情造成，屬于正 常 中 斷 ，則 不 能 暫 停 借 款 費 用 的 資 本化。
她進一步表示，疫情防控已成為 常態化，工程安排在某種程度上已對 疫情相關影響形成合理預期，這種情 況下的工程停工則應歸屬于正常中 斷，不能暫停借款費用的資本化。
另外，疫情期間，在各類合同履約 過程中，防疫防護相關支出必不可少， 而不同企業對防疫支出的會計處理方 法存在很大差異。
姚立杰建議，就防疫開支的會計 處理，應計入勞動保護費范疇。她說： “ 勞動保護費的發生和支付，一般會用 在非常特定的崗位上，由于疫情期間 公司為給員工買口罩等發生的防疫支 出是為保證職工安全，給職工發的口 罩是為職工在特殊環境下作業而開支 的，屬于勞動保護費范疇。”
與此同時，對企業而言，固定資產 折舊費用的相關會計處理也存在理解 上的差異。
由于疫情影響，企業的正常生產 經營可能會受到限制，出現停工停產 的情況。部分企業認為應將固定資產 折舊費用記入“ 營業外支出 ”，部分企 業認為應按正常經營中成本費用的原 則進行會計處理。
與借款費用相類似，判斷因疫情 導致停工停產而發生的固定資產折舊 費用（或無形資產等的攤銷費用）應記 入相關資產成本或當期費用，還是記 營業外支出，主要在于判斷疫情本身 是否屬于不可抗力。
對于企業在停產期間計提的固定 資產折舊費用歸屬，會計準則沒有給 出更細致的規定。
在業務因疫情停頓的情況下，該 期間內仍需發生的折舊費是最基本的 固定成本，不論是否處于停工狀態均 要發生。 因此，姚立杰建議，企業可以
參照固定資產閑置期間折舊費的處理
方式，將固定資產折舊費用計入“ 管理
費用”。
對于稅收優惠政策，姚立杰提醒
企業要認真研究相關政策，在盡享稅
收紅利的同時，規避稅收遵從風險。
善用政策享實惠
疫情期間，許多企業與承租人（出
租人）商定租金減讓，以緩解短期經營
困難。根據現行租賃準則，若此類租
金減讓非原租賃合同中的要求，則需
要企業判斷是否存在租賃變更。若存
在租賃變更，則要重新按照新的合同
重新計量相關資產負債。
總體而言，租金減讓的會計處理
工作量大，成本高，企業在實務處理中
存在較大困難。 同時，疫情的發生及
防疫政策導致租金減讓行為大規模發
生，造成較大范圍影響。
為降低企業租金減讓會計處理
的復雜性，財政部發布《新冠肺炎疫
情相關租金減讓會計處理規定》， 明
確 對 受 疫 情 直 接 引 發 的 ，2021 年 6
月 30 日（ 后 延 長 至 2022 年 6 月 30
日）前的應付租賃付款額給予減讓，
且減讓后的租賃對價較減讓前減少
或基本不變，可以適用于簡化會計處
理，即直接將租金減讓的金額計入當
期損益。
這一規定出臺后，企業仍需自行
判斷是否對相關的租金 減 讓 采 用 簡
化 方 法 ，可 能 導 致 較 大 范 圍 內 會 計
處 理 不 一 致 的 情 況 ，即 不 同 企 業 可
能對相似的租金減讓行為采用不同的
會計處理。
“ 通過問卷調查，40%受訪企業對
租金減讓 全 部 采 用 簡 化 處 理 方 法，
而 將 近 60% 的 企 業 并 未 全 部 采 用。
‘ 避 免 租 金 減 讓 對 當 期 損 益 影 響 過
大 ’是 這 些 企 業 未 全 部 采 用 簡 化 處
理方法的主要原因。”姚立杰建議，企
業要善用政策，在充分理解政策的基
礎上，更好地享受政策帶來的實惠，
共渡難關。
