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湘西自治州民族廣播電視大學/彭 芳
《政府會計制度》預算會計科目中，新增了預算結余類科目資金結存，這個科目對于財務人員來說是陌生的。在平行記賬法下如何理解和運用資金結存科目，文章以某高校具體經濟業務和會計處理為例進行了解析，旨在為政府會計制度在高校的具體實施提供實踐參考，粗淺之見以供探討。
2019年是新《政府會計制度》實施第一年，其中部分會計科目的設置運用和平行記賬對行政事業單位的廣大財務人員而言尚屬新生事物，在開展具體的會計核算工作中也遇到了很多問題。本文結合事業單位財務會計工作實際，提出有關資金業務平行記賬的方案，供大家探討。
一、政府會計制度關于資金結存科目平行記賬的規定
《政府會計制度》（以下簡稱“制度”）預算會計科目中，新增了預算結余類科目資金結存，這個科目對于財務人員來說是陌生的。按照制度規定，資金結存科目核算單位納入部門預算管理的資金的流入、流出、調整和滾存的情況，下設零余額賬戶用款額度、貨幣資金、財政應返還額度三個明細科目。同時制度將庫存現金、銀行存款、其他貨幣資金、零余額賬戶用款額度和財政應返還額度納入了財務會計科目，按照平行記賬方式和復式記賬借貸原理，在預算會計核算相關預算收入和預算支出時，應以相應的貨幣資金類科目予以對應。
從表1不難發現，在實施制度進行會計處理過程中，財務會計的零余額賬戶用款額度、財政應返還額度科目和預算會計資金結存科目下的零余額賬戶用款額度、財政應返還額度兩個子科目是一一對應，同步核算和平行記賬的。但財務會計的三個貨幣資金類科目并不等同和一一對應預算會計資金結存科目下的貨幣資金，財務會計的貨幣資金是實存實有資金，而預算會計的貨幣資金是以各種形態存在的資金。以銀行存款為例，財務會計的銀行存款是銀行存款賬戶里的實有資金，而預算會計的資金結存卻是一種資金形態，里面有收入類的資金，也包括導致差異項的待處理資金，大部分情況下是往來資金。
二、合理設置資金結存二級科目開展平行記賬
如果要做到財務會計的貨幣資金類科目和預算會計的資金結存科目一一對應，且不考慮庫存現金和其他貨幣資金的前提下，可嘗試在資金結存下增設一個往來資金二級科目，即資金結存下有往來資金和銀行存款兩個并行子科目，如表2所示。
往來性質資金的產生實質上是由經濟業務的時間性差異造成的，即業務所屬期未發生貨幣流出，雖然屬于當期的費用，但不能計入預算會計的支出。因此同期與權責發生制度下的財務會計必然會產生差異，該差異需要財務人員人為進行記錄和調整，不但徒增工作量，還容易發生差錯，并且該差異不屬于永久性差異，在業務所屬期間內或下一個業務期間就會因完成結算實際支付而消除，便能做到財、預核算的資金賬戶同步，對于這些差異財務會計有往來科目作為過渡，但預算會計遵循收付實現制的原則，科目體系中沒有往來科目，所以建議增設資金結存—往來資金對差異項進行核算和反映，使這類性質的資金在財務會計和預算會計中實現同步核算，平行記賬。這樣，就可以做到財務會計的銀行存款實有資金和預算會計資金結存下的銀行存款一一對應，并且對往來資金的來龍去脈有一個清晰的反映和對應，減少年末財務會計和預算會計支出的調整工作，降低人為差錯的可能性，為真實反映會計主體的財務狀況、預算執行情況和年度決算奠定基礎。
三、事業單位資金業務平行記賬案例解析
（一）業務活動借款和管理費用預繳會計處理。
某高校有些業務活動和單位管理費用，需要提前借款繳納再開票入賬。財務會計體系和預算會計體系下，借支或預繳時都不確認費用和支出，財務會計體系下以其他應收款記賬，預算會計體系下以資金結存—往來資金記賬，待實際結算收到發票時再確認費用和支出。
例1：某高校教師國家網絡考試費上繳款借支2000元，以財政直接支付方式預算外資金支付借支。借支時的會計分錄：
此時，由于支付了預算外資金，財務會計和預算會計都確認了收入，但尚未結算未收到發票，因此財務會計不確認費用，以其他應收款科目記賬，預算會計不確認支出，以資金結存—往來資金記賬。
開票沖賬時的會計分錄為：
此時，結算完成收到發票，財務會計列支業務活動費用，沖銷教師個人借款，預算會計列支事業支出，沖銷資金結存—往來資金。
預購電款的會計處理和業務借款的會計處理類似，區別在于開票沖賬時，財務會計列支了單位管理費用。
例2：某高校預購2月電款，以財政直接支付方式預算外資金支付預購電款。預購時的會計分錄為：（二）實時發放聘用人員工資代扣項會計處理。
某高校發放聘用人員工資時代扣社會保險費、個稅和房租等項目。財務會計體系和預算會計體系下，工資發放時都以全額確認費用和支出，財務會計體系下代扣社會保險費記入應付職工薪酬下的對應項，代扣個稅記入其他應交稅費—個人所得稅，代扣房租需要繳入財政國庫而記入應繳財政款——應繳國庫款。預算會計體系下所有代扣項合計記入資金結存—往來資金，待代繳完成收到發票時再各自沖銷。
例3：某高校發放聘用人員2月份工資，應發總額27123元，其中代扣個人養老保險費1887元，代扣個人醫療保險費542元，代扣個人所得稅941元，代扣房租1000元，代扣總計4370元，實發22753元。
發放聘用人員工資的會計分錄：
此時，應發聘用人員工資總額財務會計列支單位管理費用，預算會計列支事業支出，代扣項預算會計通過資金結存—往來資金記賬，雙系統下平行記賬費用和預算支出無差異。
代繳各種代扣款的會計分錄：
此時，各種代扣款代繳完成，發票取得，財務會計沖銷各種應付款，預算會計沖銷資金結存—往來資金。
（三）暫收代付資金會計處理。
高校會計實務中，很多涉及教職工個人的資金需要通過學校暫收代付，以某地某高校為例，當地醫保核撥給教師個人的二次醫療補助，當地教育部門工會慰問貧困教師款等都是先轉入學校在當地財政統一下設的銀行賬戶，再由學校劃轉給教職工本人。這些暫收代付款涉及了現金收支，但沒有納入預算管理，按照新政府會計制度規定，不需要平行記賬，財務會計記賬即可，但某高校在會計實務中通過資金結存科目下的銀行存款和往來資金兩個子科目進行了平行記賬處理。
例4：某高校收到當地教育部門工會慰問困難教師款6000元，款項直接轉入某高校財政特設銀行賬戶。
收到慰問款的會計分錄：
此時，代收代付業務完成，財務會計銀行存款和其他應付款互沖，預算會計資金結存下的往來資金和銀行存款互沖。
（四）上級補助收入支出的會計處理。
例5：某高校收到上級56萬教育扶貧款，款項直接轉入某高校財政特設銀行賬戶。而后用于教育扶貧工作開支5萬。
收到上級補助款的會計分錄：
