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 本報訊 記者劉安天報道 日前，財政 部印發《政府會計準則第10號——政府 和社會資本合作項目合同》（下稱“PPP會 計準則”）， 自2021年起開始實施。 據悉，PPP準則立足我國PPP實務需 要，積極借鑒相關國際會計準則，規范了 PPP模式形成的政府資產和相關凈資產 或負債的會計處理，實現了與社會資本方 對PPP業務會計處理的“鏡像互補”，健全 完善了政府會計標準體系。該準則的出 臺，填補了現行國家統一的會計制度中政 府方對PPP業務會計處理的空白，對于科學核算和完整反映政府資產負債“家底”， 促進我國PPP模式持續健康發展具有重 要而深遠的意義。 PPP會計準則共6章28條，主要規范 了政府方對PPP項目合同的確認、計量和 相關信息的列報。財政部會計司有關負責 人就該準則實施的4個方面做了重點說明。 一是關于準則適用范圍。第一，PPP 準則規范的是政府方對PPP項目合同的 會計處理。第二，PPP準則所稱的PPP項 目合同，是政府方與社會資本方依法依規 就PPP項目合作所訂立的合同。第三，
PPP準則所稱的PPP項目合同應當同時 具有“社會資本方在合同約定的運營期間 內代表政府方使用PPP項目資產提供公 共產品和服務”和“社會資本方在合同約 定的期間內就其提供的公共產品和服務 獲得補償”等兩個特征。第四，PPP準則 規范的PPP項目合同應當滿足“雙控制” 條件，即政府方控制或管制社會資本方使 用PPP項目資產必須提供的公共產品和 服務的類型、對象和價格，以及PPP項目 合同終止時，政府方通過所有權、收益權 或其他形式控制PPP項目資產的重大剩
余權益。此外，為了保證政策協調，PPP 準則第4條對適用范圍以外的有關會計 處理問題進行了原則性規定。 二是關于PPP項目資產的確認和計 量，也是PPP準則規范的重點內容。按照 PPP準則規定，符合該準則第2條“雙特 征”、第3條“雙控制”條件的PPP項目資 產，在同時滿足兩個確認條件時，應當由 政府方予以確認，并且一般應當按照成本 進行初始計量，按規定需要進行資產評估 的，應當按照評估價值進行初始計量。 PPP準則第2章和第3章對不同方式下形 成的PPP項目資產的確認和計量問題進 行了規范。在征求意見過程中，有部分意 見對政府方在PPP項目資產運營期滿移 交之前確認資產的會計處理提出質疑，認 為與企業方會重復確認資產。但是，按照 會計原理，資產確認的關鍵在于會計主體 是否能夠“控制”該項經濟資源，在PPP項 目合同中，相關基礎設施滿足“雙控制”條 件的，應當由政府方來確認，而社會資本 方按照“鏡像互補”原則確認對應的無形 資產或金融資產（這一點在我國《企業會 計準則解釋2號》中已經明確），從形式上 看兩方都確認了資產，但兩種資產性質不 同，實質上是政府方與社會資本方因PPP 業務發生了非貨幣性資產交換而導致的 會計結果。 三是關于PPP項目凈資產的確認和 計量。按照PPP準則規定，政府方除使用 其現有資產或由社會資本方對其現有資 產進行改建、擴建形成PPP項目資產的情 況以外，政府方在確認PPP項目資產時， 應當同時確認一項PPP項目凈資產，PPP 項目凈資產的初始入賬金額與PPP項目 資產的初始入賬金額相等。在PPP項目 資產運營期間，政府方按月對該PPP項目 資產計提折舊（攤銷）的，應當于計提折舊 （攤銷）時沖減PPP項目凈資產的賬面余 額。這種會計處理方法，不同于IPSAS32 中根據不同付費方式分別確認金融負債 或（和）遞延收益的規定，具有典型的中國 特色。之所以作出這樣的規定，主要考慮
以下兩方面原因：一是根據黨中央、國務 院關于政府債務管理的有關文件精神和 現行PPP管理制度規定，地方政府不得對 社會資本方承諾保底收益、固定回報等， 必須依據績效考核情況支付政府付費，因 此，政府方在初始確認PPP項目資產時不 應存在國際準則中所謂的“無條件支付款 項的義務”，即依法依規簽訂的PPP項目 合同不會也不應增加政府債務；二是在有 關PPP項目合同中，政府方對社會資本方 的一系列付費，其實質是購買社會資本方 提供的公共產品和服務，政府方在初始確 認PPP項目資產的同時，很難從對社會資 本方的付款義務中拆分出與PPP項目資 產成本相關的金額，因此也不符合政府負 債的確認條件。 四是關于PPP項目中政府支出責任 的會計處理原則。根據本準則規定，政府 方承擔向社會資本方支付款項的義務的， 相關義務應當按照《負債準則》有關規定 進行會計處理，會計處理結果不影響PPP 項目資產及凈資產的賬面價值。在很多 PPP項目合同中，政府方也承擔了向社會 資本方支付款項的義務，但這種義務在項 目運營期開始時并不屬于《負債準則》所 規定的現實義務，更多是一種或有義務， 因此不能確認為政府負債。在PPP項目 開始運營后的每一個付款期間內，政府方 按照《負債準則》有關規定不確認負債的， 應當在支付款項時計入當期費用；按照 《負債準則》有關規定確認負債的，應當同 時確認當期費用，在以后期間支付款項
時，相應沖減負債的賬面余額。 在公共服務領域推廣運用PPP模式， 引入社會力量參與公共服務供給，提升供 給質量和效率，是黨中央作出的一項重大 決策部署。2013年底，我國借鑒國際經 驗，立足本國國情，自上而下系統推進 PPP改革。經過近 6 年改革，PPP 已成 為公共服務的重要供給方式，項目覆 蓋 19 個行業，中國已成為全球最大 的 PPP 市 場 。 PPP 項 目 涉 及 復 雜 的 合同關系和多種運作方式,科學、準 確、完整地核算和反映 PPP 項目各方 主體的權利和義務，是PPP模式健康發 展的重要保障。 據介紹，PPP準則著力解決的是政府 方對PPP項目合同的確認、計量及相關信 息的列報，所規定的內容與《政府會計準 則第2號——投資》《政府會計準則第3號 ——固定資產》《政府會計準則第 5 號 ——公共基礎設施》《政府會計準則第8 號——負債》（下稱《負債準則》）等具體準 則和《政府會計制度——行政事業單位會 計科目和報表》《財政總預算會計制度》等 現行政府會計標準中的規定相輔相成、協 調一致，共同構成了規范政府方關于PPP 項目的會計核算標準體系。 據悉，下一步，財政部會計司還將會 同有關方面積極研究存量PPP項目合同 會計處理的新舊銜接辦法，抓緊制定出 臺本準則應用指南，加強對準則的宣傳 和培訓，確保本準則自2021年1月1日起 有效施行。