中國審計2001.7
期后事項審核要過好“五關”
唐可可 潘峰
1．“時間界定關”：期后事項限定在一個特定的期間內，即資產負債表日至會計報表公布日之間發生的事項。需要注意的是，會計報表公布日是指實際對外公布日，而非批準報出口。對資產負債表日前事項應重點審核，是審
計實體部分；對報表日至審計報告日之間的期后事項應實施必要的審計程序，以確定其存在及影響；對審計報告回事項，注冊會計師沒有責任實施審計程序，但對已知悉或財務上已作披露的應予關注并實施追加審計程序。
時間界定還是判斷調整事項和非調整事項的關鍵因素。在資產負債表日或以前已經存在，只是在期后得到證實的事項是調整事項，而非調整事項在資產負債表日并未發生或存在，完全是期后新發生的事項。可見無論是期后事項的認定還是其類別的區分都與時間密切相關，審核時必須小心辨明，以防張冠李戴。
2．“重要性判斷關”：并非所有的期后事項都需要調整或說明，只有重大期后事項才是關注目標。因此，注冊會計師必須對期后事項的重要性做出職業判斷。一般認為，某項交易或事項占該類交易或事項的10％以上，或性質重大以至影響使用者對財務報告的正確估計及決策時，被視為重大事項。在做重要性判斷時，注冊會計師應保持應有的職業謹慎。
3．“內容判定關”：期后事項在內容上應包括所有有利事項與不利事項，并按照同一原則處理，即根據其性質做調整或說明。這與謹慎性原則并不相悖，因為調整報表的有利事項均屬已確定事項，不是預期收益。實務中，注冊會計師應防止企業“報憂不報喜”或者“報喜不報優”，尤其應注意期后有利事項調整不應違背謹慎性原則。如客戶報告年度未決訴訟于期后一審判決獲得賠償，但對方不服并準備上訴，則不能以一審勝訴為由將獲償收入調整報表。注冊會計師應當在期后事項及調整事項的內容判定上把好關。
4“區別調整或非調整事項關”：區別調整或非調整事項是正確處理期后事項的核心與關鍵。其依據主要有兩個方面，第一是發生的時間，資產負債表日前還是日后；第二是影響的程度，是否對報表有重大影響。但是實務中情況復雜，注冊會計師應以“實質高于形式”的原則進行處理，不能僅從字面來理解。在審計實踐中，有以下情況值得注意：
（1）事項實質發生的期間，若期后事項實質內容發生于報告年度則應調整報表，否則只需加以附注。例如客戶已知債務人財務狀況不佳，并為此提取壞賬準備，次年批報日前獲悉對方已宣告破產，無法償付。此筆壞賬應屬調整事項，因為財務狀況惡化于資產負債表日前即已存在，次年破產只是其最終表現形式。若對方經營正常，但結賬日后批報日前因自然災害導致企業財產遭受巨額
損失而無法償還，則應屬非調整事項。
（2）金額可否確切估計。期后事項調整是對報表日存在狀況的有關金額做重新估計，故其金額必須確切，否則只能作非調整事項附注，并披露其不能估計的原因。
（3）符合有關法規制度。對期后事項處理方法應遵守有關法規制度。如某上市公司期后制訂的利潤分配方案，為10送3增2配3并派發現金股利1元。對此只能將應付現金紅利作為可調整事項，至于送股、轉增必須待股東大會通過后才予調賬，而配售股票只能待配股資金到位后再作處理，不能將其作為期后可調事項而隨意變更股本。
（4）與相關具體準則銜接。隨著具體會計準則的陸續頒布，各準則之間存在著交叉規定情況。注冊會計師應注意與各具體準則的銜接，避免相互矛盾。以《收入準則》的銷售確認為例：若銷售發生在報告年度，但主要風險于期后才轉移，則不能作期后調整事項。如客戶12月時銷售商品，有關手續已辦妥，但合同規定對方有3個月的使用期，不滿意可退貨，根據收入準則，只能于次年確認收入，不能作期后可調整事項。類似交叉規定均應審慎處理。
5．“責任認定關”：在注冊會計師對期后事項進行審核時應當注意對會計責任和審計責任進行劃分和認定。在完成外勤工作之前，注冊會計師負有對期后事項實施審計的責任，即注冊會計師應當“主動”地對期后事項實施審計程度并提請被審計單位調整或披露。但注冊會計師沒有責任實施審計程序或進行專門詢問，以發現審計報告日至會計報表公布日發生的期后事項。明確自己在期后事項上負有何種責任，對注冊會計師執業無疑十分重要，而且有利于規避審計風險，保護注冊會計師的正當權益。
