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邵陽學院 陳健美
摘要：新財務和會計制度的實施對于高校成本管理提出新要求，面對許多高校成本管理流于表 面形式的現狀，本文以高校成本管理內容為切入點，闡述高校成本管理的必要性，并結合目前高校 成本管理工作的不足提出一些可行性建議。
關鍵詞：高校 新財務會計制度 成本管理
高校開展各項教育活動都需要有專門經費作為支撐， 2012年出臺的《高等學校財務制度》第十章明確規定高校成本管理工作內容要求高校“實行內部成本費用管理”，而具體實施細則，需要由“財政部門會同教育主管部門制定”，同時要求高校在實施內部成本費用管理工作環節中， “建立成本費用與相關支出的核對機制，以及成本費用分析報告制度”。這一制度明確闡明了高校財務制度的必要性，但是在成本會計核算方面未細致規定。而2014年正式實施的《高等學校會計制度》未涉及成本管理問題，導致高校成本核算和管理工作得不到法律制度方面的明確。本文從財務和會計制度視角入手，分析高校成本管理工作的必要性，并提出相應建議，以期更好地完善高校內部成本管理工作，推進各項教學管理活動穩步開展。
一、新財務和會計制度背景下高校成本管理的重要性
（一）適應會計改革與市場經濟發展的需要 2017年開
始實施《政府會計準則——基本準則》，其是規范政府會計核算的重要準則，在保證和提升會計信息質量方面提供了重要前提。該準則適用于各級政府、事業單位主體，明確規定會計包含財務會計和預算會計，前者實施權責發生制， 后者適用收付實現制，并且會計主體需要編制相應的財務報告和決算報告。對于高校來說，財務報告中需要重點提供自身與政府相關的財務狀況、運行狀況以及自身現金流量等信息，為開展全面監督和管理工作提供支撐；而決算報告需要重點反映出高校在執行政府預算方面的相關信息，綜合性的表現出自身預算收支年度執行結果。高校財務管理工作中，為提升預算管理水平，優化資源配置效果， 不斷引進市場機制，投入各項經費時也更多考量到了經濟產出和效益最大化。高校積極開展成本管理工作，是開展財務會計工作的重要內容，對于科學編制財務報告和決算報告具有十分重要的意義，適應了政府會計改革的需求，同時在適應社會主義市場經濟發展方面也具有良好效果。
圖1 教學成本與質量關系圖
（二）適應高校教育改革的需要 高等教育始終都是現代教育體系中的重要組成部分，其教學管理工作的開展情 況，將會影響到高素質人才的培養效果。高校學費的合理 調整，是保障教育成本合理運行的方式之一。結合地方實 際經濟運行水平和發展態勢，制定出合理的學費標準，將 會對學校自身和社會公眾產生重要影響。2018年，安徽、河 北、陜西、云南等省份基本確定了學費漲價方案，或者已經 啟動學費調整程序，從這些省能夠公布的學費調整方案來看，“本科一批”、“本科二批”高校學費漲幅相對較小，民辦高校漲幅明顯。科學開展高校內部成本管理工作，將能夠 制定出更為合理的學費標準，從而為教育改革工作的持續 穩定開展奠定堅實基礎。
（三）適應學校內部教學管理活動有效開展的需要 高校開展各項教學管理活動，加強教學基礎設施建設，推進 教學科研項目的順利有效開展，支付全體教職工薪資費 用，保障各項消耗活動的實施，都需要有大量的專項資金 作為支撐。成本管理對于會計決算具有重要影響，在新財 務和會計制度背景下，當前高校會計工作發生了較大的轉 變，以往會計工作擔負著核算和監督方面的工作職能，現 階段更多的轉向風險防范和精細化、科學化管理工作方 面，對于成本管理工作提出了更高的要求。當成本投入越 小，教學質量水平越高，將能夠說明資本投資效率較高，如 圖1所示，加強成本管理工作，將能夠起到良好效果。
處在新財務和會計制度發展背景下，現階段學校開展
成本管理工作，表現出十分明顯的優勢和意義，主要表現在：（1）有利于學校完整分析成本。新財務和會計制度對于當前學校內部運行中的各項財政支出作了細致分析和研 究，分別設置了“科研事業支出”、“教育事業支出”、“行政 管理支出”、“后勤保障支出”、“離退休支出”等項目，基本 上構建了高校成本支出的核算框架，為學校切實有效開展 各項成本分析和管理工作，提供良好的前提條件。同時新 財務和會計制度的實施，可以有效開展資產折舊和攤銷核 算工作，將基礎建設支出內容納入到高校整個財務支出管 理體系之中，為高校良好強化各項成本管理工作實施效果 奠定堅實基礎。高校在新財務和會計制度的作用下，大體 上反映出了學校自身辦學成本的相關情況，對于了解成本
管理構成情況，并且從不同層面、角度分析成本，為強化和 提升會計信息質量提供前提條件。（2）增強高校成本管理的 意識。受到傳統管理理念的影響，高校在成本管理容易流 于表面形式，無法切實有效的開展監督和考核工作。而在 新財務和會計制度的發展背景下，高校成本開展分類核 算，通過財務報表可以清晰反映出高校成本費用情況，從 而開展生均成本分析進而考核工作提供良好支撐。從這個 角度來看，新財務和會計制度的發展，有效增強了現代高 校在成本經營管理方面的認識，促進高校不斷增強自身財 務管理水平，高水平管理辦學經費。（3）推進高校成本控制 措施的有效落實。新財務和會計制度給高校開展不同業務 類別方面的會計核算工作，提供了科學依據，為優化使用 多種成本管理方式，實現成本管理目標提供重要基礎。現 階段，在新財務和會計制度的環境下，高校開展成本管理 工作，可以有效使用對標管理、責任成本管理以及目標成 本管理等方式，強化各項成本管理的規劃和決策、執行與 監督，強化成本管理的科學性和有效性。
二、高校成本管理工作存在的問題
成本管理工作在高校整體發展過程中占據重要地位， 在提升高校整體財務管理水平，合理掌控資金流向，全面開展教學管理工作方面發揮著積極作用。需要注意到的是，現階段很多高校在成本管理方面更多停留在理論探討層面，在具體實施過程中還存在著一定的不足：
（一）缺乏健全的成本管理會計制度 高校在具體實施成本管理工作時，多是依據《高等學校會計制度》和《政府會計準則——基本準則》。會計核算中，以收付實現制為前提，但是需要注意到的是，這種核算方式在應計收入和費 用方面的核算上存在難度，且很多高校在統計成本費用 時，多是以總支出作為費用核算基礎，其中包含了固定資 產方面的購置費和處理費用等，無法準確計算出實際的教 育成本，這就導致會計信息不夠準確。同時高校成本管理 環節中沒有完善性的制度和相關政策作為前提支持，無法 保證各項會計核算工作有序開展，這一點也是新財務和會 計制度實施中的不足。
（二）缺乏較高的成本管理意識 高校作為非營利性組織機構，其所有的經濟來源都是依靠政府財政撥款和學費 收入，其各項教學管理活動中所花費的成本和績效之間也 沒有必然聯系，這就導致高校在生存方面的壓力較小。再 加上高校以教書育人為主要辦學目的，在教學科研方面的 重視程度較高，對于市場機制的引入有所忽略。高校重視 文化效益、社會效益要遠高于經濟效益，相應的在成本管 理意識方面不夠強烈。這就導致具體成本管理工作的實施 不夠全面深入，多是流于表面形式，沒有形成健全的內部 管理機制，依然沿用著傳統多頭管理的方式，財務部門和 資產部門、教學部門分離性較強，彼此之間的聯系和溝通 不夠緊密，從而給成本管理工作增加了難度。
（三）成本核算方法不夠統一有效 目前高校會計核算工作中，會計科目沒有專門劃分成本管理項目，且會計核 算基礎是現金收付實現制，導致無法給成本核算工作提供 統一形式的方法支持。高校在成本管理工作方面還處在研 究階段，沒有明確規定好成本核算內容和方式，面對當前 經濟形勢的迅猛發展，現金收付實現制無法滿足具體經濟 需求，如隨著移動支付手段的大力推進，仍使用現金支付 將成為制約高校成本管理的一個因素，其會導致成本信息 不夠全面，再加上資金之間的結余不夠精確，從而影響到 實際成本管理工作實施效果。
三、新財務和會計制度下高校成本管理的原則
高校成本管理工作的良好實施，在切實有效控制高校自身運行成本，科學管理內部資金，合理開展各項教育、科研、學生管理等方面的工作，發揮著積極作用。高校開展科學有效的成本管理工作，需要注重充分有效的結合現階段的財務制度情況，嚴格遵守各項制度和會計標準，從而推進成本管理順利實施，并提升其整體水平。新財務和會計制度對于當前高校成本管理工作的有效開展，具有十分重要的影響，需要注重積極采用科學合理的管理原則，促進成本管理的良好落實。主要表現在：（1）要堅持相關性原則。新修訂《高等學校財務制度》，對于高校費用提出了較高的要求，其主要時按照用途加以劃分的，因而具體實施成本管理工作的時候，需要能夠針對各項費用的實際使用情況，加以切實有效的分析和研究，根據其相關性進行歸集， 基本原則為和教育相關的成本均納入到教育成本之中，而無關成本則不能夠作為教育成本進行使用。（2） 要嚴格堅持分類管理原則。高校積極開展成本管理工作，需要注重針對各項成本使用情況加以核算，重點控制好生均成本、 院系成本、學校成本以及專業教育成本等類型。科學合理的分類，可以有效減少成本管理失誤的情況出現，更好地保障成本管理的實施效果。（3）要堅持權責發生制的原則。 這一制度又被稱為是應收應付制，也就是說在確定本期收入和費用標準的過程中，需要將應收應付作為基礎前提。 兩個及兩個以上會計年度的支出，在分期計入到高校成本費用的過程中，需要按照固定資產折舊以及無形資產攤銷的方式進行。這一要求充分體現出了權責發生制在當前高校內部成本管理工作中的重要性，高校積極采用這一工作原則，將能夠較為真實的反映出內部資產的實際價值，這對于準確合理確定出高等教育成本具有積極意義。
四、新財務和會計制度下高校成本管理工作的建議
（一）充分重視高校成本管理工作 高校成本，是高校開展教學、科研、管理及相關經濟活動中所消耗的資源價值總和。從高校各項資金用途進行劃分，能夠發現其除了基本的教育費用、科研費用以及管理費用之外，還包含了離退休費用及其他費用，還需要注意到其中涉及了教師薪資、決策成本費用，日常教學管理活動中的隱形消耗費用。
高校需要充分重視并積極開展成本管理工作，從既定的教 學管理目標入手，全面有效的監督和檢測各項資金耗費問 題，一旦發現資金運行中出現了不符合既定規定和要求的 情形，需要及時加以糾正，切實保證成本預算順利有效開 展，這樣將能夠為各項教學管理工作順利開展奠定基礎。
（二）建立健全高校成本管理工作制度 切實推進高校成本建設活動穩定開展，需要有完善合理且行之有效的管理制度作為支撐。一是發揮政府的引領作用。政府推進財務會計改革的良好開展，需要注重不斷完善相應會計管理細則和制度規范，明確成本管理工作在高校發展中的作用，合理設定成本核算的對象、實施流程以及收付機制等， 給高校提供良好的指導。同時政府還需要從政策上支持高校成本管理工作，給高校創建良好的成本管理工作環境， 促進成本管理工作穩步開展。二是高校需要結合自身財務管理工作開展實際，根據國家政策和會計制度中關于成本管理工作的規定，更好地強化各個工作環節的實施效果。 高校需要注重引入市場機制，將成本投入和資金產出作為衡量投資目標的重要指標，這樣能夠促進成本轉化為收益的效率不斷提升，保證高校維持較高的運行水平。全面引進成本核算理念，制定出合理的實施辦法，并將其有效應用在實際工作環節中，持續完善成本管理體系。高校需要不斷吸取企業、先進學校的管理經驗，提升成本管理水平。 三是加大對于高校成本管理理論的研究力度，針對成本管理實施方式、會計核算方式等方面內容進行深入分析和研究，從而服務于成本管理工作。
（三）科學明確成本核算范圍 切實推進高校成本管理工作順利實施，需要針對各項成本項目和內容進行全面細致的劃分和規定，明確成本具體核算范圍。高校成本管理工作中，所能夠結合的管理辦法為2005年出臺的《高等學校教育培養成本監審辦法（試行）》（以下簡稱“監審辦法”）。
（1）人員費用。人員費用是高校成本管理中的重要內容，其中主要包含用于全體教職工的社會保險、津貼、工資等方面的費用，助學金、醫療費用以及對個人和家庭的補助費用等。以某校關于計算機專業本科和研究生授課教師直接工資費用分配情況為例，能夠重點觀測到人員費用的管理和分配情況，其中，需要分配金額，是將直接工資的月合計數減去實際估計進行成本核算對象的直接工資而得。 該校直接工資分配具體情況如表1所示。離退休干部人員費用在高校人員費用中占據較大比重，同時只有這些費用作為財政部門監審的內容。不同高校在離退休費用方面支出不同，行政事業單位養老保險制度改革工作已經深入發展并取得良好成效，高校教師按照一定比例繳納養老保險費用，教職工在退休之后將能夠從社保機構獲取相應工資。在提升成本管理工作和水平的過程中，堅持成本收益原則，離退休人員費用不再納入到教育成本中，因而在計算社保支出費用方面，將在職人員社保支出作為離退休人
員費用，這種做法和企業成本核算活動逐漸趨于一致，有
利于更好地提升成本管理效率。
表1 直接工資費用分配表（2018年10月）
成本核算對象 直接工資費用分配
標準開始工作量 分配率 金額
2016 級計算機本科 320 0.44 43560.00
2018 級計算機研究生 415 0.56 55440.00
總計 735 1.00 99000.00
（2）折舊費用。高校成本管理工作實際開展過程中，涉及到了大量的固定資產項目，需要對其進行充分有效的核算和管理。按照權責發生制的原則，高校教學活動中的各項設備支出以及基本建設支出，都不屬于當期成本費用， 需要將固定資產的折舊費用納入到當期成本中。盡管《高等學校會計制度》明確提出了固定資產計提折舊的概念，但是沒有出臺具體的政策，從而影響到了高校成本管理過程中關于這方面的工作實施效果。具體開展折舊費用核算的過程中，多是按照《監審辦法》加以管理。在利息費用方面， 利息資本化已經停止，實踐中是將基建貸款利息納入到其他支出范圍內，當然這是以基建工程房屋建筑投入到正常使用之后為準的。需要注意到的是，很多高校生成利息，多是由于自身建設新校區，通常建設完成之后，還留有較大的貸款余額，需要在長時間內加以消化，這些利息的支出較大，因而將其全部納入到當期成本中不夠合理，對此，可以將利息支出模擬為資本化，作為固定資產價值進行計算，同時還需要按照折舊費用作為當期成本項目進行處理。
（3）公用費用。高校各項活動進行過程中，都會產生大 量的費用消耗，如維修費用、辦公費用、材料費用、物業費用、交通差旅費用等，開展成本管理工作需要充分考量到這部分內容。《監審辦法》將科研費用的30%作為當期成本進行計算，但是高校以教學科研為主要工作內容，尤其是研究生階段，更是需要有大量資金作為科研支撐，30%的科研預算費用顯然不足以更好地推進科研活動的良好開展，需要適當調整計入比例。而對于很多高校開展的橫向科研項目來說，其多是為企業、社會服務的，和人才教育方面的聯系不大，因而這部分成本不應該納入到學校成本管理之中。
（四）構建全面合理的成本核算體系 優化和改進成本核算方式，提升其整體的應用效果，是良好推進成本核算工作穩步開展的重要前提。高校可以根據自身教學管理工作實際，構建適合自身長久發展的成本管理機制和核算體系，不斷優化現行的會計科目，將一些必要的輔助核算內容納入到核算體系中，促進往來核算活動順利開展，增強經濟業務的清晰性，提升成本核算精準效果。由于高校經濟主體的特殊性，一方面對于校級財政撥款方面的成本核算工作，使用收付實現制，另一方面對于除了教學科研以外的機構和民辦學校來說，則是使用市場化運營的方式， 其更多的是需要按照企業權責發生制實施成本核算工作。 而面對當前高校缺乏成本費用會計項目的情況，可以推進
雙維核算體系的構建和實施。高校需要不斷改進自身的會 計電算化軟件，將多項費用科目納入到成本之中，如折舊 攤銷科目，這樣在實施財務核算和管理工作的時候，能夠 針對多項成本內容進行充分有效的核算，實現成本費用良 好歸集。這一成本核算方式的實施，對于及時計算出不同 學院在不同時間節點中的生均成本和總體成本，計算出學 校年度生均成本和總體成本，具有良好的作用。
（五）科學采用合理的成本核算方法 積極推進高校成本成本管理工作的順利有效實施，需要注重良好適應新財務和會計制度的各項要求，制定出科學有效的管理制度， 明確各個財務管理人員的具體職責，切實有效推進成本管理工作落到實處。高校實施成本管理工作，需要注重結合財務管理制度的各項管理辦法，嚴格遵守《高校學校財務制度》的相關要求，以現有會計資料作為重要基礎，良好借鑒先進企業成本核算的思路和方法，結合自身成本管理工作實際，尋求科學有效的成本管理道路。一是要按照不同院系的成本預算編制情況，開展分別核算工作，重點考察預算方案和實際成本應用情況，看其中是否存在著不一致情況。在確定院系、某層次所實際發生的成本前提下，可以將其直接納入到該院系教育、科研、行政管理以及后勤管理的成本之中。同時無法直接納入到成本核算對象的，可以結合有關規定，按照一定標準加以分配，使其計入到教育成本明細賬之中。二是要充分考慮到不同學院之間的合作授課情況，可以按照標準課時的一定比例加以劃分。這其中需要財務管理部門充分結合學校成本管理實際和課程開展情況。三是要針對公共教育費用加以科學核算，以受益對象作為重要基礎，加以合理分配。面對教學過程中所付出的教輔費用，需要將需要分配的教輔費用，和學生類別、專業人數情況加以有效處理，確定出最終的交付費用分配率。同樣，行政管理費用分配率，也需要按照行政管理費用除以在校生人數的方式，進行確定。某高校為強化成本核算工作實施效果，充分研究成本核算的相關理論， 引進先進企業的成本核算理念和方法，良好結合現階段學校自身的成本管理工作開展實際，設立了一系列的成本管理方法，并制定出了科學合理的實施明細，給推進成本核算工作的穩步開展，提升成本管理工作的整體水平，提供了良好的前提條件。
參考文獻：
［1］周曙光、郎永建：《高等學校財務制度》主要創新與
實施路徑》，《財會通訊》2016年第7期。
［2］楊曉紅、賴林、張璇：《依法治校背景下民辦高校財務管理現狀分析與對策研究——以廣東省為例》，《教育財會研究》2017年第1期。
