湖南商學院財務處/鐘文勝搖湖南省財政廳/劉 波
本文以湖南省××事業單位為案例，結合銜接處理規定，詳細介紹了我國新舊政府會計制度的銜接步驟與方法，創新性地構建了一套簡單易懂、實際可行的新舊制度銜接操作模式，以期為2019年1月1日新舊制度銜接實務工作提供參考。
2017年10月24日財政部印發了《政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表》（財會〔2017〕25號，以下簡稱新制度）。新制度規定，自2019年1月1日起執行。執行新制度的單位，不再執行《行政單位會計制度》《事業單位會計準則》《事業單位會計制度》《醫院會計制度》《基層醫療衛生機構會計制度》《高等學校會計制度》《中小學校會計制度》《科學事業單位會計制度》《彩票機構會計制度》《地質勘查單位會計制度》《測繪事業單位會計制度》《國有林場與苗圃會計制度（暫行）》《國有建設單位會計制度》等制度（以下簡稱舊制度）。
2018年2月1日，財政部印發了《關于印發〈政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表〉與〈行政單位會計制度〉有關銜接問題的處理規定》和《〈政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表〉與〈事業單位會計制度〉有關銜接問題的處理規定的通知》（財會〔2018〕3號），正式拉開了新舊制度銜接序幕。然而，在調研中我們發現，廣大基層會計工作者在文件執行過程中覺得困難重重，不知從何著手，亟需將上述文件精神貫徹到實務工作中。因此，如何在操作層面實現與舊制度的有效銜接，以確保會計核算、會計信息的連續性，成為當前政府會計工作實務中的重點和難點問題。本文根據銜接文件精神，結合實際工作中的實際情況，對新舊制度銜接前的準備工作、銜接方法等作了概要說明，并以案例方式詳細講解新舊制度銜接過程，對實際工作有一定指導作用。
一、本次銜接實施的總體要求
1.時間要求。
按照文件要求，單位應以2019年1月1日為時間分界點，2019年1月1日之前，按舊制度要求核算和編制報表；2019年1月1日起，嚴格按新制度規定進行會計核算、編制財務報表和預算會計報表。
2.新舊制度銜接工作內容要求。
本次新舊制度銜接工作內容包括以下五個方面：
（1）根據原賬編制2018年12月31日科目余額表并分析編制原賬部分科目余額明細表；
（2）按照新制度設立2019年1月1日的新賬；
（3）按照規定登記新賬財務會計科目余額和預算結余科目余額；
（4）按照登記及調整后的新賬各科目余額，編制新賬科目余額表；
（5）根據新賬各科目期初余額，編制2019年01月01日資產負債表。
3.會計信息系統要求。
單位應當按照新制度要求對原有會計信息系統進行及時更新和調試，實現數據正確轉換，確保新舊賬套的有序銜接。
二、新舊制度銜接的具體步驟及方法
（一）銜接前的準備工作。
1.制定新舊制度銜接實施方案。
新舊制度銜接，是各單位的一項重要任務。各單位在實施前，一定要精心組織，周密部署，研究制定銜接實施方案，確保新舊會計制度順利過渡。具體實施方案應包括如下內容：
（1）成立組織機構，強化單位部門負責人的責任意識，明確目標，落實責任，確保認識到位、組織到位、人員到位、工作到位。
（2）加強宣傳學習。各單位按照新制度要求，結合單位情況，對單位財會人員進行培訓，確保他們理解并掌握新制度各項規定；對資產管理、科研、人事、基建、后勤等部門相關人員進行培訓，確保他們理解并掌握本部門工作內容及應完成的工作任務。
（3）要加強與本單位軟件服務提供商的聯系。要求軟件服務提供商要結合新制度和單位實際情況，及時調整和更新會計信息系統，確保會計信息系統生成的會計信息符合政府會計準則及新制度的規定。
2.修訂相關財務管理制度。
要根據政府會計準則及新制度的規定，及時更新、調整本部門的相關財務管理制度。如根據《政府會計準則第3號—固定資產》，單位應修訂資產管理的相關文件，重新劃分固定資產類別，確定固定資產折舊方法，并根據《政府會計準則第3號—固定資產》應用指南，確定本單位固定資產折舊年限。對于本單位存貨、短期投資、長期投資、無形資產、公共基礎設施和政府儲備物資的管理，均應根據政府會計準則，修訂相關管理制度。
3.開展財產清查工作。
通過財產清查，全面摸清單位家底，如實暴露單位存在的矛盾和問題，真實、完整的反映單位資產狀況和財務狀況，促進提高單位信息質量；全面清查核實單位各項資產損失情況，并根據國家相關政策規定進行處理，促使單位解決遺留問題，為新舊制度的順利銜接創造條件；通過財產清查工作，核實單位資產、權益等狀況，促進真實反映單位服務能力；各單位進行財產清查工作時，應全面徹底、不重不漏，切實摸清家底，做到賬實相符，保證新舊制度銜接后，會計信息更加真實、可靠。
4.清理賬目工作。
清理賬目是指對單位的各種銀行賬戶、各類庫存現金和有價證券、會計核算科目等基本財務情況進行全面核對和清理，以及對單位的各項內部資金往來進行全面核對和清理，以保證賬賬相符、賬證相符、賬表相符和賬實相符，確保單位賬務的全面、準確和真實。
清理賬目應與財產清查相結合，以資產清查基準日為時點，采取倒軋的方式對各項賬務進行全面清理。單位在賬務清理中，對清理出來的各種由于會計技術性差錯因素造成的錯賬，應當根據有關會計差錯調整的規定自行進行賬務調整。
在分析整理相關會計科目明細信息時，應關注引起收支或資金變動的科目，尤其重點關注資金性質（財政/非財政專項/其他）、未入賬資產初始入賬成本。
（二）確定新舊制度的銜接范圍。
銜接范圍包括財務會計科目年初余額、預算會計年初余額和報表年初余額三部分。原賬中收入類、支出類科目由于年末無余額，無需進行轉賬銜接處理，但應自2019年1月1日起，按新制度要求設置收入類、費用類科目進行賬務處理。
1.財務會計科目余額。
涉及資產類、負債類和凈資產類科目余額。
2.預算會計科目余額。
涉及預算結余類科目余額。
3.報表年初余額。
涉及財務報表中資產負債表“年初余額”，凈資產變動表“上年年末余額”；涉及預算會計報表中預算結轉結余變動表“年初預算結轉結余”，財政撥款預算收入支出表的“年初財政結轉結余”。
（三）登記新賬中各科目的期初余額。
根據新舊制度銜接內容與銜接方式不同，登記新賬中各科目及報表項目的期初余額的具體銜接方法分為以下五種：（1）直接轉入法，是指根據原賬財務會計科目余額直接轉入新賬財務會計同名總賬科目余額的方法，包括分析轉入同名總賬科目相同明細科目及同名總賬科目不同明細科目兩種情況；（2）分析轉入法，是指根據原賬財務會計科目余額分析轉入新賬財務會計不同名總賬科目余額的方法；（3）平行登記法，是對原賬有關資產類、凈資產類科目余額按事項在登記新賬財務會計科目的同時，登記新賬預算會計科目余額的方法；（4）未入賬補登法，是指根據原未入賬事項補充登記新賬財務會計科目余額的方法；（5）余額調整法，是指因新舊制度核算基礎差異，對新賬有關科目余額進行調整，按調整后余額登記新賬會計科目年初余額方法。其中，直接轉入法與分析轉入法是一種將原賬財務會計科目余額有序過渡到新賬財務會計科目的方法。
為了在實務中更方便地應用上述方法，我們根據銜接處理規定文件精神，提煉創建了在工作底稿中編制銜接分錄的方式來確定新賬中各科目及報表項目的期初余額，具體介紹如下：
1.銜接分錄釋義。
根據新舊制度銜接規定，新舊制度銜接分錄分四類：轉入分錄、補登分錄、調整分錄和登記分錄。不同種類分錄對應于不同的銜接方法；采用銜接方法不同，所對應的銜接分錄就不同。轉入分錄對應于直接轉入法、分析轉入法，補登分錄對應未入賬補登法，調整分錄對應余額調整法，登記分錄對應平行登記法。
銜接分錄中，分別用“借Y”、“貸Y”表示原賬科目（原賬科目是指按照原制度規定設置的科目）方向；用“借X”、“貸X”表示新賬科目（新賬科目是指按照新制度規定設置的科目）方向。原賬科目分錄登記原賬、新賬科目分錄登記新賬，以此將原賬科目金額轉入新賬。
2.銜接分錄編制。
（1）轉入分錄（直接轉入法、分析轉入法）。
單位在進行新舊銜接的轉賬時，應當編制轉賬的工作分錄，作為轉賬的工作底稿，并將轉入新賬的對應原賬戶余額及分拆原賬戶余額的依據作為原始憑證。根據原賬科目余額直接轉入或分析轉入新賬相應科目時編制：
資產類：
借X：（新賬科目）
貸Y：（原賬科目）
負債與凈資產類：
借Y：（原賬科目）
貸X：（新賬科目）
（2）補登分錄（未入賬補登法）。
單位對新賬的財務會計科目補記未入賬事項時，應當編制記賬憑證，并將補充登記事項的確認依據作為原始憑證。根據原未入賬事項登記新賬財務會計科目時編制：
借X：（新賬科目）
貸X：（新賬科目）
（3）調整分錄（余額調整法）。
對新賬的相關會計科目 (包括財務會計科目和預算會計科目)余額按照新制度規定的核算基礎進行調整。單位對新賬的會計科目期初余額進行調整時，應當編制記賬憑證，并將調整事項的確認依據作為原始憑證。對新賬有關科目余額按事項登記新賬財務會計科目時編制：
借X：（新賬科目）
貸X：（新賬科目）
對新賬有關科目余額按事項登記新賬預算會計科目時編制：
借X：資金結存-貨幣資金
貸X：（新賬科目）
或作相反分錄。
（4）登記分錄（平行登記法）。
單位對原賬的凈資產科目余額按一定規則在登記新賬財務會計科目凈資產類科目時，平行登記新賬預算會計預算結余類科目。平行登記預算會計的期初余額時，應當編制記賬憑證，并將期初余額登記的依據作為原始憑證。平行登記新賬預算會計科目時編制：
借X：資金結存
貸X：（新賬科目）
或作相反分錄
三、銜接案例解析
為了更清楚地幫助會計人員在新舊制度銜接中有序地按照上述步驟和方法進行實務操作，我們通過下面的案例進行詳細說明。
（一）案例資料。
本實例選擇湖南省某事業單位作為研究案例。該單位根據本單位新舊制度銜接實施方案，在2019年1月1日前,在對本單位相關管理制度進行了全面修訂的同時，對本單位財產、債權、債務等進行了全面清查。相關資料如下：
1.制度修訂。
該單位以補充文件形式對單位財務管理制度進行修訂，并對下列條款進行了規定:
（1）固定資產折舊方法與折舊年限規定。單位對固定資產折舊采用平均年限法；湖南省XX事業單位固定資產折舊年限表。（見表一：湖南省XX事業單位固定資產折舊年限表）
（2）無形資產攤銷方法與攤銷年限規定。無形資產攤銷采用平均年限法；攤銷年限，其中財務軟件20年，管理軟件24年。
（3）壞賬準備的計提方法規定。有確鑿證據表明時才計提。
2.財產清查。
財產清查情況包括：債權債務清理情況材料（略）；合同清理資料（略）；項目指標清理資料（略）；財產盤盈、盤虧表（見表二：固定資產盤點表）
3.2018年12月31日年末科目余額表（見表三：湖南省XX事業單位年末科目余額表）。
4.在全面清理過程中，發現并整理了如下會計事項。
（1）湖南省××事業單位應收××科技公司2018年9月宣布發放的投資自2016年-2017年股利240000元。
（2）在財產核查中，發現××設施（與當地供電所一起購置的供電設備設施）等應當確認但尚未確認的存量公共基礎設施，其有關憑證注明金額為360000萬元，應計提折舊60000元。
（3）2018年3月接受公司甲的委托，存貯保管一批物資。該物質相關憑證注明金額55000元。該物資未入賬。（4）盤盈專用設備一臺，評估價值為66000元。（5）2018年10月接到通知，與公司乙的訴訟，很可能敗訴，準備160000萬元賠償公司乙，12月31日，仍未判決。（6）2018年12月31日未入賬的應付××建筑公司綠化工程質量保證金20000元。（7）有確鑿證據表明，張三借款2000，無法收回。（8）2018年12月31日，××科技公司財務報表的所有者權益賬面余額3500000萬元，單位持有××科技公司60%的股權比例。（9）2018年3月1日，單位購乙公司三年期到期一次還本付息的企業債券，票面利率12%，金額1800000元。（10）補提折舊（見表四：固定資產折舊補提計算匯總表）。（11）補提攤銷（見表五：無形資產攤銷補提計算匯總表）。（12）無長期借款業務。（二）銜接過程。
1.建新賬資料準備。（1）準備財務管理資料。
第一，制度修訂。包括：內部控制制度，預算管理制度，財務管理制度和會計核算制度等，以上制度均應包括信息化管理條款。
第二，財產清查。包括：動產核查，不動產核查，合同清查，資金（包括指標額度）清查，項目指標核對等。（2）準備會計核算資料。
第一，準備財務管理軟件。在關注會計核算系統升級換版的同時，關注與財務管理相關的其他業務管理軟件的升級換版，尤其是資產管理軟件。
第二，準備系統初始化資料。包括基礎資料和數據資料兩部分：①基礎資料，包括單位基本信息資料，如單位編碼、簡稱、全稱、開戶銀行、納稅識別碼、銀行資料及賬戶信息等；信息化系統編碼方案；部門職員信息；財務工作人員崗位職責分工資料，如系統管理員、賬套主管、操作員等；會計科目設置資料；輔助核算類別設置；往來單位資料；個人往來資料；項目資料；功能分類資料；部門經濟分類資料。②數據資料，包括：新賬年初科目余額表、暫付款明細表、暫存款明細表、項目余額表（包括基建項目）等。（3）確定系統初始化順序。
對操作員的權限分配、賬套參數設置、建立輔助核算信息、建立（編輯）會計科目、錄入期初余額、定義憑證類型、設置常用摘要信息等。
2.單位會計科目體系的設置。
（1）會計科目體系的設置原則。
①服務報表原則。考慮報表取數需要。如：報表項目“一年內到期的非流動資產”和“一年內到期的非流動負債”，就可以考慮設置相應的明細科目。
②服務內部管理原則。對內加強管理，考慮管理的需要;
③年末結轉需要原則。考慮年末結轉的需要。
④科目賬與輔助賬并重原則。充分考慮輔助核算功能，修訂科目設計和輔助設計，簡化科目核算體系。
（2）新賬會計科目表設置實例。
會計科目信息既包括科目代碼、科目名稱、科目屬性和余額方向等基本信息，又包括部門核算、項目核算、個人往來、單位往來、功能分類、經濟分類、外幣、數量等輔助核算信息。設置會計科目信息時，按會計科目核算原理設置基本信息，按輔助核算功能設置輔助核算。計算機賬務處理系統中，輔助核算能起到很好的財務管理作用。輔助核算不但能簡化科目結構，減少科目數量，而且可以對一些特殊的核算進行橫向或縱向的分析。
湖南省××事業單位按照新制度要求，結合本單位實際情況，充分考慮本單位的信息需求，對明細科目設置、輔助核算賬簿進行了充分討論，形成了本單位的會計科目核算體系。會計科目設置如下：
①資產類科目設置（表1）
(下期待續)
