2018 年1 月1 日起，新審計報告準則全面實施。根據準則要求，除無法表示意見的審計報告外，上市實體財務報表的審計報告將增加“關鍵審計事項”部分，披露與被審計項目相關的個性化信息，以增加審計報告的信息含量和相關性，提高審計項目的透明度。
可以說，這是幾十年來審計報告最大的變化，被譽為本輪審計報告改革中“皇冠上的鉆石”。對此，記者采訪業內人士， 請他們對關鍵審計事項的確認、描述等方面問題進行了闡述，助力注冊會計師在審計中把準關鍵審計事項“命脈”。
對注冊會計師提出更高要求
隨著我國資本市場的發展，政府部門、監管機構和投資者對注冊會計師執業質量提出了更高的要求，期望注冊會計師出具的審計報告更具有相關性和決策有用性，以降低資本市場的不確定性和信息不對稱帶來的風險。
2015 年，國際審計與鑒證準則理事會
（IAASB）發布新制定和修訂的審計報告系列準則，增加審計報告要素，引進關鍵審計事項部分。我國也做到了準則上的持續趨同，新準則在2018 年全面實施。
“新審計報告提供了與被審計單位和財務報表審計更為相關的信息，這一變化對整個注冊會計師行業具有重要意義，不僅提高了審計報告對財務報表使用者的溝通價值，還大幅度提高了審計工作的透明度。”上海國家會計學院副教授宋德亮說，而審計工作透明度的提高，也對注冊會計師的職業判斷能力提出了更高的要求。在今年的審計報告中，所披露的關鍵審計事項質量參差不齊，也反映出了注冊會計師和會計師事務所在職業判斷能力和執業質量方面的差異。
天職國際會計師事務所副主任會計師、合伙人向芳蕓表示，編制財務報表的復雜性以及其難以理解性，是注冊會計師所面臨的諸多挑戰之一。因此，審計也是一個極其繁瑣的工作，要求注冊會計師基于對財務報表重大錯報風險的評估執行有效的審計程序。在“格式化”的審計報告中，報表使用者無從知曉注冊會計師眼中的最大風險是什么。通過注冊會計師披露的關鍵審計事項及其應對措施，報表使用者確認描述的關鍵審計事項存在的重大錯報風險，已降低至注冊會計師可接受的水平，增強報表使用者對審計報告的信心。
同時，對關鍵審計事項的判斷更多地依賴于注冊會計師的職業判斷。在確定關鍵審計事項的過程中，注冊會計師需要對財務報表的重要領域和重大異常情況給予更多的關注。這就要求注冊會計師在整個審計過程中，保持高度的職業懷疑和職業謹慎。
關鍵審計事項的披露，還增加了審計報告的信息含量，增強相關性和決策有用性，提高溝通價值，增強審計工作透明度“。關鍵審計事項的披露，需要注冊會計師說明為何將該事項認定為關鍵審計事項、對財務報表的影響和注冊會計師的應對措施。通過披露上述內容，可以使財務報表使用者對報告的重大風險有一定的何為關鍵？
關鍵審計事項，是指注冊會計師根據職業判斷認為對當期財務報表審計最為重要的事項。
“關鍵審計事項的確定，應基于對重大錯報風險的評估，而重大錯報風險比較高的領域一般具有幾個共同特征，需要注冊會計師特別關注。”宋德亮說，比如，關鍵審計事項是對實現經營目標至關重要的環節，往往是營銷或運營等核心環節， 因為來自外部和內部的風險會使得管理層承受來自業績考核等方面的壓力，從而產生舞弊動機。同時，關鍵審計事項往往是存在重大不確定性的事項，這種事項涉及重大判斷或會計估計，可能由于注冊會計師掌握的信息不如被審計單位充分而導致審計風險。對于非常規的重大交易或事項，注冊會計師也應考慮是否作為關鍵審計事項，這種事項往往因為缺乏成熟可靠的管控流程而容易被操縱。
對此，向芳蕓表示，關鍵審計事項的確認一般需考慮如下幾個方面。一是經評估的重大錯報風險較高的領域或識別出的特別風險；二是涉及重大管理層判斷的領域相關的重大審計判斷；三是本期重大交易或事項對審計影響較大的。
全面實施面臨挑戰
通過首次采用新審計準則，行業總體上披露了重大錯報風險領域、管理層的重大判斷、本期重大交易和事項等內容，也披露了注冊會計師的應對措施。但在關鍵審計事項方面還存在一些問題。
“最突出的問題，是大多數審計報告所披露的審計關鍵事項是顯而易見的關鍵事項，即使沒有參與審計工作，也可以根據被審計單位的財務報告判斷出這些事項應該作為關鍵審計事項。對這類事項的詳細披露，不僅沒有增加審計報告的信息含量，反倒會由于信息冗余而削弱審計報告的價值。”宋德亮說，也存在未披露導致投資者對公司業績或趨勢作出負面評價，注冊會計師可能會向客戶妥協，未將該事項作為關鍵審計事項披露。此外， 對于關鍵審計事項的描述和審計應對措施的披露也比較籠統，未能真正揭示被審計單位的風險特征和針對性的審計程序。
向芳蕓也總結了關鍵審計事項披露存在的問題。比如，部分同行業上市公司關鍵審計事項披露內容和數量較為近似， 針對性不足；上市實體審計報告中關鍵審計事項的披露依賴注冊會計師的職業判斷，可能存在不同注冊會計師對同一上市主體報告中披露的關鍵審計事項有差異等。
“為了提高關鍵審計事項的信息披露質量，會計師事務所應及時組織承擔上市實體審計的業務人員開展編寫關鍵審計事項的專題培訓。注冊會計師在具體執行業務時，應把握時間節點與被審計單位管理層、治理層、事務所內部項目質量控制復核人等，充分溝通擬披露的關鍵審計事項內容。同時，建議上市審計業務較多的會計師事務所風控部門設置關鍵審計事項專項復核人員。”向芳蕓說。
此外，目前注冊會計師撰寫關鍵審計事項的依據為審計準則及相應的應用指南。但審計準則及相應的應用指南的相關條款原則性較強，特別是針對如何描述關鍵審計事項的理由和確定應對程序的詳簡程度留給注冊會計師存在較大判斷空間。對此，向芳蕓建議相關部門發布優秀關鍵審計事項案例匯編等，給予注冊會計師更明確的具體指導。
的確，為了改善新審計報告準則的實施效果，準則制定機構應該及時推出更為詳細的指引。對此，宋德亮建議，指引應明確關鍵審計事項的確認標準，不僅要有定性的標準，還應該有定量的標準。對于關鍵審計事項的描述，應該詳略得當，公認的關鍵事項簡要披露，使報告使用者了解被審計單位的業務特色和風險體征。對于審計應對措施的披露，也要避免過于籠統，應該詳細披露審計方案、樣本量、覆蓋范圍等信息。
