【摘 要】我國在充分借鑒國際會計慣例的基礎上頒布了新企業會計準則，建立了立足我國國情的高質量的會計準則體系；新企業會計準則由基本準則、具體準則、應用指南三個層次構成，新企業會計準則的變化，有利于處在改革改制攻堅階段的煤炭企業逐步改造成投資主體多元化的公司制企業。 煤炭企業應做好準備工作，采取有利的應對策略，保證新企業會計準則的順利實施。
【關鍵詞】企業會計準則 主要變化 影響 對策
2006年2月15日財政部頒布的企業會計準則,標志著我國企業會計準則體系基本建立。財政部規定新企業會計準則自2007年1月1日起在上市公司范圍內率先施行，鼓勵其他企業執行。煤炭企業應盡早地學習、熟悉新企業會計準則，研究其主要變化，分析其對本企業的影響，制定出應對措施，則是目前的一項重要而緊迫的工作。
一、新企業會計準則主要內容
基本準則是以財政部令的形式頒布，法律地位上僅次于《會計法》和國務院頒布的《企業財務會計報告條例》，屬于部門規章，具有法律規范的權威性、強制性特征[1]。新企業會計準則體系由三個層次構成。第一個層次是基本準則。一方面，基本準則指導、評估和發展具體會計準則；另一方面，會計人員可以依據基本準則的原則規定處理具體會計準則未規范的新的經濟業務或事項。第二層次是38個具體準則，分為三類，第一類是一般業務準則，規范各類企業一般經濟業務的確認、計量和披露要求，如存貨、長期股權投資、固定資產、無形資產等準則；第二類是特殊行業的特殊業務準則，規范特殊行業的特定業務的確認、計量和披露要求，如石油天然氣開采、生物資產、金融工具確認和計量等準則；第三類是報告準則，規范各類企業財務會計報告的準則，如財務報表列報、現金流量表等準則。另外，為了規范和指導首次執行企業會計準則體系的企業，特別制定了《企業會計準則第38號——首次執行企業會計準則》。第三個層次是企業會計準則應用指南。其作用相當于現行的《企業會計制度》，規范新準則體系下的會計科目、賬務處理、報表格式等，便于實務人員理解和執行新企業會計準則。
第一層次是基礎，第二層次是核心，第三個層次是技術指南，三個層次相互聯系、互為配合、相輔相成、缺一不可。
二、新企業會計準則的主要變化及其對煤炭企業的影響
新企業會計準則在理念、內容等方面充分借鑒了國際會計準則，實現了與國際會計準則的充分協調。與現行會計準則相比主要體現在以下方面。
（一）首次明確了財務報告的目標及其對煤炭企業的影響
基本準則第四條規定，財務會計報告的目標是向財務會計報告使用者提供與企業財務狀況、經營成果和現金流量等有關的會計信息，反映企業管理層受托責任履行情況，有助于財務會計報告使用者做出經濟決策。此規定揭示了我國財務報告有兩個目標，一是反映受托經營企業管理當局的業績及受托責任的完成情況，二是為相關利益者提供決策相關的信息。前者針對當前而言，后者針對會計目標發展的方向。
當前煤炭企業正處改革改制的攻堅階段，大多數企業尚屬國有及國有控股，財務報告的目標仍然是向相關政府主管部門提供企業經營者的經營狀況及業績，為其實現對企業經營者進行獎、懲、人事調動提供依據，保證國有資產的保值增值。同時，隨著改革的不斷深入，煤炭企業將逐步改造成投資主體多元化的公司制企業，資本市場將成為煤炭企業融資的重要場所，為投資人提供翔實、相關的決策信息必將成為煤炭企業財務報告的另一個重要目標。
（二）會計計量模式種類增加及其對煤炭企業的影響
會計計量模式包括計量單位和計量屬性，基本準則總則中將計量單位當作會計的基本假設，即企業會計核算應以貨幣作為計量單位，這一點與現行準則一致。但新企業會計準則認可了包括歷史成本在內的五種計量屬性，恢復使用公允價值計量屬性。公允價值在1998年首次出現在“債務重組”、“非貨幣性交易”等具體準則中，而在實際運行中很多公司濫用公允價值調整利潤，在2001年修訂后的準則中被限制使用。新企業會計準則又重新引入公允價值計量屬性。其原因是：首先，對可以取得公允價值的資產采用公允價值計價是國際會計準則，是美國及多數市場經濟國家會計準則的普遍做法；其次，公允價值的運用能有效地增強會計信息的相關性，為利益相關者提供更加有利于決策的信息[2]；最后，隨著資本市場迅速發展，衍生金融工具在我國廣泛運用是不可避免的。現階段人們普遍認為，公允價值是金融工具最合理的計量屬性，而對于衍生金融工具則是惟一相關的計量屬性[3]。值得注意的是，鑒于我國的實際情況新企業會計準則對公允價值計量屬性的使用采取了謹慎的態度，主要表現為使用范圍有限、使用條件較為苛刻、一旦選用公允價值計量模式，則不允許改回歷史成本計量模式等，以防止公允價值淪為企業進行調整盈余管理的工具。
煤炭企業日常經營活動中，債務重組和非貨幣性資產交換等經濟業務經常發生，引入公允價值計量屬性，債務重組及非貨幣性資產交換業務將因為公允價值的運用而產生損益。以債務重組為例，現行準則基本上以賬面價值作為入賬基準，重組一方即使在重組業務中受益，其受益金額也應計入資本公積；而新企業會計準則規定，以非現金資產清償債務的，債務人應當將重組債務的賬面價值與轉讓的非現金資產公允價值之間的差額，計入當期損益。執行新企業會計制度后，債務重組及非貨幣性資產交換業務會影響當期損益，若其金額大，將會對當期損益產生重大的影響。
（三）部分資產的減值準備不允許轉回及其對煤炭企業的影響
現行會計制度規定，企業可以計提壞賬準備、存貨跌價準備、短期投資跌價準備、長期投資減值準備、委托收款減值準備、固定資產減值準備、無形資產減值準備和在建工程減值準備等八項資產減值準備，并規定，如果企業計算的當期應計提的資產減值準備金額低于已計提資產減值準備的賬面金額，應按其差額沖回多提的資產減值準備。然而，在實際運行過程中，此項規定卻成為了許多企業進行盈余管理的工具。趙春光通過對2002年到2004年我國全部A股上市公司計提減值準備進行實證研究后，得出如下結論，減值前虧損的公司會以轉回資產減值進行盈余管理來避免虧損；減值前虧損并且無法以轉回資產減值避免虧損的公司會以計提減資產減值進行“大洗澡”，為下一年盈利做準備；減值前盈利的公司會以資產減值進行利潤平滑化的盈余管理；減值前盈利的公司并以轉回資產減值進行盈余管理來避免盈余下降[4]。《企業會計準則第8號——資產減值》特別規定，固定資產、無形資產和對子公司、聯營公司、合營的長期股權投資等資產減值損失一經確認，在以后會計期間不得轉回。
煤炭企業資產總額中，固定資產和無形資產的比重約為50%至60%。固定資產大多位于自然條件較為惡劣的井下，磨損、銹蝕等嚴重，加之煤礦機械更新換代周期較短，為保證會計信息的真實性，對固定資產計提減值準備是必需的。實務中由于煤礦固定資產臺件多，擺放場所經常發生變化，使固定資產減值準備計提工作復雜而繁瑣，執行新企業會計準則后，必將杜絕部分煤炭企業利用減值準備進行盈余管理，同時，為煤礦企業提出一個全新的課題，即如何快捷、方便、準確地計提固定資產減值準備，以保證會計信息的真實、可靠。
（四）財務報表的理念、內容、格式的重大變化及其對煤炭企業的影響
在會計理念上，充分借鑒國際會計準則，引進了“全面收益觀”的先進會計理念；在內容上，取消利潤分配表，增加了所有者權益變動表，淡化財務說明書，強調了會計報表附注；在格式上，資產負債表取消了已不適用的一些報表項目，新增了一些與具體會計準則相對應的報表項目，利潤表取消了主營業務和其他業務的區分，合并為營業收入和營業成本項目，取消了營業外收支項目，而按其大項分別列示，新增了“公允價值變動損益”等項目，現金流量表也根據相關具體準則的規定作了調整。
煤炭企業實行新企業會計準則后，一是改變現有的報表體系，使得煤炭企業需要對現有的報表體系進行相應地改善；二是加大了企業對外披露的信息量。
三、應對策略
新企業會計準則的實施將對煤炭企業產生積極而深遠的影響，如何提前做好準備工作，為順利實現新舊會計準則的平穩過渡，保證新企業會計準則的順利實施，是當前擺在煤炭企業會計人員面前一個重大課題。應做好幾個方面的工作：
（一）加大宣傳力度，認真學習新企業會計準則
新企業會計準則的實施是一項系統工程，它不僅需要財務部門自身的努力，更需要企業管理當局的大力支持和內部各部門的協調配合。因此，向企業相關部門和領導大力宣傳新企業會計準則的新理念、新內容、新變化，取得他們的理解和支持，是財務人員一項重要工作。同時，打鐵還需自身硬，要想貫徹實施好新企業會計準則，財會人員首先要加強對新企業會計準則的學習。從學習形式上看，可以采取請專家、教授來培訓和自學相結合的方式；從學習方法上看，可以采用與舊準則對照、與國際會計準則對照的方式，同時要注意新企業會計準則自成體系，前后呼應的特點，學習的過程中要相互聯系、舉一反三，以達融會貫通、事半功倍的效果。
（二）進一步規范會計基礎工作
要結合煤炭企業的實際情況，按照新企業會計準則的要求，重新設置會計科目體系和財務報表體系。為配合好公允價值計量和減值準備計提，煤炭企業財務部門應依托信息技術，與相關業務部門協調配合，在日常工作中注重搜集相關資產的市價、技術更新、自有資產的成新度、未來現金流量及貼現率等信息。重新修訂企業財務管理制度和會計核算制度，使得企業的經濟業務和事項完全按新企業會計準則的要求進行確認、計量和披露。
（三）完善企業的內部控制制度
新企業會計準則的實施，加大了企業會計信息的披露要求，這就要求煤炭企業必須進一步完善煤炭企業內部控制制度，重點要完善對外投資、工程項目、對外籌資和擔保等內部控制制度，做到防范風險、科學決策、權責結合、獎懲并舉。
（四）修訂企業內部業績考核指標體系
隨著新企業會計準則的實施，煤炭企業現行的內部業績考核指標體系中的某些指標將不再適用或需要進行改進，譬如利潤、凈利潤指標，原不計入損益的利得和損失將計入損益，企業所得稅核算方法的改變，將對凈利潤產生重大影響。首先，煤炭企業應先摸擬實施新企業會計準則；其次，結合煤炭企業的實際情況，測算出新企業會計準則的實施對企業的經濟成果、財務狀況的影響程度；最后，根據摸擬實施及測算的結果，制定出新的業績考核指標體系。
參考文獻：
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[2]劉泉軍，張政偉.新會計準則引發的思考[J].會計研究.2006.（3）.7-10.
[3]劉永澤，任月君.全面收益理論對我國收益呈報改革的啟示[J].財務與會計.2005（2）.21-23.
[4]趙春光，2006，資產減值與盈余管理——論《資產減值》準則的政策涵義，會計研究，3，11~17.
[5]夏鵬，伍李明.新企業會計準則的主要變化及對企業的影響[J].2006，（一），財務與會計.2006.（4）25-30；（ 二）財務與會計.{5}.21-25； （三）財務與會計.{6}.28-36； （四）財務與會計.{7}33-41；（一）財務與會計.{8}.17-23.
[6]財政部.企業會計準則[M].北京.經濟科學出版社.2006.
作者簡介：
劉秋華，1948年出生；職稱：副教授 ；主要從事財務管理的教學和研究
