鄭婷婷
近年來，隨著教育體制改革的不斷深化，教育財政經費投入逐步趨于穩定，經費籌措機制呈現多元化發展。引入以績效為導向的資源配置方式，引導和支持高校注重內涵式發展，提高資金使用效益成為關注的焦點。作為高校教育經費的守護者，高校內部審計部門不僅要保證資金的合法、合規使用，更要監督資金使用的有效性即將績效審計的思想引入到高校教育經費的審計中來。
在教育經費中引入績效審計是指對資金使用的經濟性、效益性進行審計，高校內部的院系是使用教育經費的主要部門，是高校教育經費績效審計的主要審計對象。然而，我國高校教育經費績效審計發展還不成熟，雖有學者對高校績效審計進行了理論研究，但主要停留在高校整體層面，未將研究對象細化到教育經費的直接使用部門，也未對高校院系教育經費績效審計建立專門的指標體系。本文引入績效審計的思想，結合高校教育經費的使用特點，構建高校院系教育經費績效審計指標體系。
一、績效審計理論
“績效”的界定借鑒了英國財政部的相關概念：“經濟輸入成本的降低程度；效率的產出對最低目標所做貢獻的大小”。績效審計也稱為“3E”審計，即對資源利用的經濟性（economy）、效率性（efficiency）、效果性（effectiveness）進行評價。經濟性，是指組織經營管理過程中獲得一定數量和質量的產品或者服務及其他成果時所耗費的資源最少；效率性，是指組織經營管理過程中投入資源與產出成果之間的對比關系；效果性，是指組織經營管理目標的實現程度。
從績效審計的內涵來看，他的本質是一種審計目標，是一種評價經費使用狀況的標準，而并非嚴格意義上的審計類型。從審計的范圍來看，績效審計涵蓋了資金使用的全過程，既包括投入產出的效果性，也體現了資金使用過程的經濟性和效率性。績效審計的目標是要在保證資金使用合法合規的基礎上實現資源的優化配置，改進經濟管理活動，提高資金使用效率，提升產出效果。基于績效審計的思想，高校教育經費績效審計需對教育經費使用的整個過程進行績效評價，高校院系作為教育經費使用的主要對象，是決定經費使用的關鍵主體，以其作為研究對象構建高校教育經費績效審計的指標體系更具有針對性。
二、構建高校院系教育經費績效審計指標體系的依據與原則
（一）高校院系教育經費績效審計指標體系的構建依據
1．政策依據
審計署在《“十二五”審計工作發展規劃》中明確指出要構建和完善績效審計評價及方法體系，不斷摸索和總結績效審計經驗和審計方法。我國內部審計《具體準則第2202號——績效審計》對內部審計機構進行績效審計的內容、審計方法和評價標準進行了確定，并將績效審計定義為內部審計機構和內部審計人員對本組織經營管理活動的經濟性、效率性和效果性進行的審查和評價，這里的經濟性、效率性、效果性與績效審計的“3E”本質相一致，這也是構建指標體系的基礎。
2．績效審計內容
實踐中，院系對教育經費的使用具有多元性和復雜性的特點，教育經費往往具有多種使用途徑，常用于多個與教育事業發展相關的項目。雖然，經費的使用方式是多樣的，但使用宗旨都是為院系、學校的教育事業可持續發展服務。鑒于教育經費使用的多元化特點，在對院系教育經費進行績效審計時將教育經費作為一個整體，對該項資金的使用過程和最終產生的效果進行評價。根據教育經費使用流程，具體將績效審計的內容劃分為四個階段：一是，經費投入階段，主要包括三項審計內容①經費使用渠道的合規性，經費使用方式的可行性，②預算編制的科學性，③目標設定的合理性；二是，經費使用階段，主要包括三項內容①經費使用相關的內部制度設計是否健全，并得到有效執行，②對經費使用過程中的“三重一大”進行審計，③財務收支情況；三是，結果產出階段，包括兩項審計內容①對既定目標的實現情況做出評價，②對預算的執行情況進行審計；四是，結果影響階段，包括三項審計內容①評價產出結果對該院系自身教育事業發展的影響，②產出結果對學校影響，院系目標是否與學校目標協調一致，③產出結果帶來的社會效益。
3．績效審計目標
績效審計目標一般分為共性目標和特性目標，共性目標由績效審計的本質決定的，是指圍繞審計對象進行經濟性、效率性、效果性的評價，這是所有績效審計的共性特點，能夠體現績效審計的普遍性；特性目標則主要是針對不同經費使用主體的職能和經費的性質來設定目標。在考慮高校院系教育經費的績效審計目標時，需要根據審計內容將共性目標進行細化，并將高校院系的教育職能和教育經費的特殊性融入其中，具體而言高校院系教育經費的績效審計目標具體包括以下方面：①經費取得、管理、使用合法、合規；②預算編制科學、合理，并得到有效執行；③經費使用過程中內部控制制度健全，并得到有效執行；④有關重大經濟決策的合法性；⑤經費的產出結果有效的實現了預計目標；⑥產出結果有利于院系自身及學校的長遠發展，并產生良好的社會效應。
（二）高校院系教育經費績效審計指標體系的構建原則
構建高校院系教育經費績效審計指標體系，要以績效審計的本質為基礎，結合高校院系的實際情況，緊扣審計內容，以審計目標為導向，力求做到指標體系的全面、科學、有針對性和可行性，使各指標之間能相互補充、相互制約。為此，在構建高校院系教育經費績效審計指標體系時需要遵循以下原則：
1．全面性與重要性相結合的原則。高校院系教育經費的使用渠道多樣，從經費投入到最終的結果產出需經歷一個較為復雜的過程，在確定指標體系時需涵蓋經費使用全過程的各項經濟管理活動，確保對經費的使用情況做出完整、全面的評價。而教育經費使用不同階段的審計內容和審計目標又各有側重，在建立指標體系時應突出重要的審計內容和關鍵的審計目標，使整個指標體系在做到全面、完整的基礎上突出重點，從而更有層次性和針對性。
2．成本與效益相結合的原則。績效審計需要占用審計資源，包括人力資源和財務資源，這就要求審計評價指標的建立既不能過粗，也不能過細。審計指標過粗，難以實現審計目標，會降低審計質量；審計指標過細，在實踐中一方面會增加審計成本，另一方面則難以靈活應對實際中的各種變化。尤其是，目前高校的審計資源不足，在構建高校院系教育經費績效審計指標體系時更需要權衡成本與效益，構建適度的指標體系。
3．定量與定性相結合的原則。一般來說指標體系的構建都需要定量與定性相結合，構建績效審計的指標體系也不例外。定量的指標主要是能從數量上直觀反映審計對象的情況，便于進行橫向和縱向比較，而實踐中有些審計內容難以從數量上反映，需要審計人員進行定性的判斷。特別是，高校的院系主要從事非經營性的教學和科研活動，教育經費的產出結果也是多元的，難以從某一方面進行評價，因而需要將定量和定性相結合。
三、構建高校院系教育經費績效審計指標體系的具體設想
（一）高校院系教育經費績效審計指標體系構建框架
本文構建高校院系教育經費績效審計指標的具體思路是：從績效審計的“3E”本質出發，結合高校院系使用教育經費的實際情況推導出績效審計的內容，再根據績效審計內容確定有針對性的審計目標，最后以績效審計內容和審計目標為基礎，依據高校院系教育經費績效審計指標體系構建原則，推導出績效審計的指標體系框架。（如圖1）
按照績效審計內容和審計目標之間的內在聯系，將高校院系教育經費績效審計指標分為三大類：財務預算類指標、過程控制類指標、產出效益類指標。財務預算類指標主要是對經費投入階段的預算編制、執行情況和經費使用過程中的各項支出進行審計，評價預算編制和經費使用是否符合相關法律法規要求，是否科學合理，體現合法、合規的審計目標；過程控制類指標主要是對經費使用過程中的內部控制情況和各項經濟管理活動的決策情況、執行效率進行審計，評價經費使用是否有效率，使用過程中的各項決策是否符合規定，相關的內部控制制度是否健全并得到有效執行，體現了經濟性和效率性的審計目標；產出效益類指標是對經費使用的最后結果和結果產生的影響進行審計，評價既定目標的實現情況和產出結果對院系自身、學校以及社會所帶來的影響，體現效果性的審計目標。
圖1 高校院系教育經費績效審計指標體系構建框架
（二）高校院系教育經費績效審計的具體指標
按照高校院系教育經費績效審計的指標體系構建框架，將指標體系分為三級，一級指標是按照審計內容劃分的審計類別，二級指標是在審計類別的基礎上對審計的關鍵控制點進行細化、明確審計方向，三級指標是實現審計目標的具體評價標準，本文構建的是一個層層深入的三級指標體系（表1）。
表1 高校院系績效審計的具體指標
一級指標
二級指標
三級指標
財務預算類指標
預算情況指標
①預算編制的合法指標性；②預算編制的科學性指標；
③預算執行指標：預算支出完成率、預算執行的有效性、預算執行的變動情況等。
財務收支指標
①經費使用范圍合法性指標；②經費支出合理性指標；
③經費支出的結構指標：教育、科研、硬件設備等各項支出占總經費的比例；④財務信息的完整性、真實性指標。
項目計劃指標
①經費使用計劃的合法性、科學性指標；②經費投入項目相關手續的完整性指標；③產出目標設定的可操作性指標。
過程控制類指標
內部控制指標
①內部控制制度的健全性指標；②內部控制制度設計的有效性指標；③內部控制制度執行的有效性指標。
經濟決策指標
①“三重一大”等決策是否經集體討論；②經濟管理決策程序合法、合規性指標；③重大經濟管理決策的及時性、有效性指標。
資源利用指標
①人力資源利用率指標：占用教師、行政人員的比重及學歷、職級等結構性指標；占用師生比指標。
②財務資源利用率指標：生均教育經費指標；單個項目的教育經費投入比例；教育經費的環比增長率指標。
③物力資源利用率指標：設備儀器利用率指標；圖書資料利用率指標；教室、辦公用房利用率指標。
產出效益類指標
目標實現指標
①項目計劃的完成率指標；②方案、建議、項目結果的有效性指標；
院系效益指標
①人才培養指標：畢業生就業增長率指標；生均占用教室、儀器、資源等指標；生均占各類職稱教師指標。
②教學質量指標：師資隊伍指標；教學條件及專業設施指標；教學管理指標；師德、教風指標。
③科研能力指標：科研經費增長率指標；學術成果指標（發表的論文數、級別、科研獎勵等）。
學校效益指標
①項目成果對學校發展的影響指標；②其他部門、學生的滿意率。
社會效益指標
①社會認可度、知名度的影響指標；②項目成果給社會發展帶來的貢獻情況。
在構建具體指標體系時，主要特點是建立有針對性的全過程評價標準，即在包涵高校整體層面通用評價標準的基礎上，重點針對高校院系自身的職能特點進行專項評價，避免指標體系泛化的缺點，使審計目標更加清晰、明確，有助于對教育經費整個使用過程進行全方位、有針對性的績效審計，提高審計質量。
在實際情況中，上述具體指標可以根據教育經費的使用情況有所側重和增減。實踐中，院系的教育經費可能用于多個子項目，有的用于教學質量的提高，有的由于教學條件的改善等。用于不同項目的教育經費，預算管理、過程控制和最終的成果產出都不同，進而績效審計的重點、審計目標和評價標準都有區別。例如，對用于教育質量提高的經費，在進行績效審計時，項目的產出效益主要體現在軟件方面，主要對師資力量和科研水平的相關指標進行評價；對用于教學條件方面的教育經費，在進行績效審計的項目產出效益評價時，主要側重于教育相關的硬件設備的建設和發展情況，包括教學儀器、實驗室設備、辦公設備的更新、使用、維護等情況。
四、結論
高校院系教育經費的績效審計是以高校內部的二級學院作為審計對象，審計內容涵蓋教育經費使用的全過程，審計目標緊扣績效審計的“3E”本質，審計指標體系以審計內容為基礎，審計目標為導向，充分結合高校院系的職能特點。本研究將高校院系績效審計的指標分為三類：財務預算類、過程控制類和產出效益類，指標體系涉及的內容較為廣泛，對教育經費相關的資料、信息的完整性、真實性要求較高。
目前我國高校還未全面開展教育經費的績效審計，本文通過構建院系教育經費的績效審計指標體系，旨在為績效審計工作的開展提供參考思路，對于指標體系的具體運用，將通過下一步的實證研究來探索。
