王雷 趙亞楠
近年來，隨著國家科研投入的增加，科研事業不斷發展。與此同時，科研經費產生的問題也逐漸進入人們的視野，最突出的問題是科研經費管理失控、被侵占、績效低，甚至存在更為嚴重的科研腐敗問題。2013年中國科協的一項調查顯示，在一些高校和科研機構中，科研資金用于項目本身僅占40%左右，大量的資金流失在項目之外。2013年10月11日，科技部部長萬鋼在國新辦舉行的新聞發布會上答記者問時表示，“科研經費管理出現過一些問題，甚至是惡性問題，我對此感到憤怒、痛心和錯愕。”“我們絕不容忍這些現象，要堅決杜絕經費管理上的問題。”
內部審計作為科研經費監管體系重要組成部分之一，如何做才能最大程度地發揮自身的作用，使得該領域出現的種種問題得到有效抑制，是一個需要深入探討的問題。本文從當前高?？蒲薪涃M管理審計遇到的難點和存在的問題入手，探索在當前形勢下如何更好地發揮內部審計的作用，構建更為有效的審計業務模式，以促進科研經費更有效地利用，科研事業更好地發展。
如何滿足當前科研經費審計的需求，如何突破當前科研經費審計難點，如何解決當前科研經費審計存在的問題。本研究報告提出的科研經費審計業務模式概括來講就是：“明確一個目標、突出兩個重點、堅持三個促進、通過四種方式、搞好五個結合”。
一、高?？蒲薪涃M管理審計應突出一個目標
高?？蒲薪涃M管理審計必須突出建設性、服務性目標。
不同于外部審計，內部審計不僅需要準確地查出問題，還需要找到問題的解決之道，需要想方設法完善內部控制、治理過程。正如國際內部審計概念所言，內部審計是一種獨立、客觀的確認與咨詢活動，其目的在于提高組織價值、增進組織業務，通過系統、規范的方法來評價并促進風險管理、控制與治理過程的有效性從而幫助組織實現目標。內部審計被視為幫助改善治理、支持關鍵治理程序的最合適職業。內部審計已經由原先的僅為管理服務轉變成為整個組織實現有效的治理提供服務。這對高?？蒲薪涃M審計是完全適用的。
二、高?？蒲薪涃M管理審計應把握兩個重點
內部審計工作必須切實抓住重點，應抓好重要項目和重要業務環節兩個重點。
（一）重要項目
項目的重要性主要包括兩個方面，一是指金額較大，二是指性質重要。
在金額方面，不同單位可以根據單位具體情況確定重要性額度。例如，某“985”高校每年有新增科研項目約5000項，其中年度項目撥款在50萬以上的項目有約800項，500萬以上的項目約30項，1000萬以上的約10項。抓住主要項目，可以通過較少項目數量覆蓋較大項目金額，如在上例中，50萬以上項目個數占到總項目的巧%，但其對應金額卻占到70%。
在性質方面，關注度高、社會影響較大的項目應作為重點，比如國家級重大科研課題。縱向科研項目來自國家財政撥款，應作為重點。
（二）重要業務環節
重要業務環節是指容易出現差錯和問題的地方，包括管理控制中的薄弱部位、銜接部位。這些地方可能存在一些潛在的管理控制缺陷，在一定的社會環境下，可能會產生問題，甚至違法違規行為。
從目前情況來看，主要包括以下三個業務環節：
1.經費轉撥
在經費轉撥環節，有的項目偽造虛假經濟業務套取資金，有的項目將經費轉撥到項目負責人自己控制的公司，有些項目外撥測試費異常，缺乏合理依據。對于科研經費轉撥的控制，有些學校還沒有建立切實有效的管理控制措施。
2.設備、材料采購
在設備、材料采購環節，有的項目材料采購價格明顯高于市場價，有的項目利用材料采購套取資金。有些學校還沒有建立設備采購、材料采購的歸口管理，特別是在材料采購方面還有較大差距。
3.勞務費開支
在勞務費開支環節，有的項目虛列參與人，以勞務費名義套取資金，有的項目采取各種方式在業務費中列支人員費。有些學校還未對勞務費開支建立有效的管理控制。
三、高?？蒲薪涃M管理審計應堅持三個促進
高校內部審計部門進行的科研經費審計必須從管理控制機制入手，開展科研經費管理審計。具體來說，就是要促進三級內控落實，促進經濟責任履行，促進資源績效提高。
（一）促進三級內控落實
科研經費問題的解決，完善內部控制是重要的渠道之一。就高等學校而言，應完善校級、院系級、項目級等三級內控?？蒲薪涃M管理審計的一個重要目標就是促進三級內控落實。
1.校級內控
校級內控是學校層面關于科研經費的管理控制，主要由學校財務管理部門、科研管理部門等設計和實施，包括制定科研經費管理辦法，對院系科研經費管理進行指導，對科研項目經費管理進行指導，對科研經費支出進行監管等。
校級內控應注重預算控制，財務管理部門應積極參與支出預算的編制，科學設置預算科目，使得項目預算更具有可行性。科研管理部門應與項目管理者進行良好的溝通，就預算制定方面提供全面指導，如有條件，應進行科研項目效益分析和預測。除此以外，校級科研經費的管理還涉及到成本的劃分問題，國外有些高校設立了專門的機構負責細化科研成本，按規定將經費預算劃分為直接成本和間接成本，同時對2種成本的比例做出明確規定。比如德國針對科研項目的核算研發了一套成本核算的軟件，核算的范圍包括人員成本、資源消耗成本、運行成本、儀器設備成本等，有助于科研成本的分類歸集，為科研經費財務管理提供有效的基礎信息。
2.院系級內控
院系級內控是院系層面關于科研經費的管理控制，包括設計本院科研經費管理內部控制、執行國家和學?？蒲薪涃M管理辦法、對本院科研項目經費管理進行指導、對本院科研經費支出進行監管等。
院系級內控直接面對各個課題組，對科研經費的使用情況有更加直觀的認識，管理的相關性更強。一般來說，院系應設置相應的科研管理機構，由專人負責學院整體科研工作，由科研秘書承擔科研管理的日常工作，與校級的科研管理和財務管理等部門進行工作對接，確?？蒲许椖抗芾硐嚓P的制度、流程、規范、預算、合同、會計準則等得到遵守和落實，同時為科研項目組在理論和實務層面提供有效的指導。院系級內控對于把握科研項目進度，控制科研項目開銷有著更多的發言權，作為學校和科研項目組之間的紐帶，院系級科研內控應該對該院系所有科研項目進行有效的過程管理和質量控制。良好的科研環境與有效的院系級科研管理密不可分。
3.項目級內控
項目級內控是項目組層面對于科研經費的管理控制，是項目組的自我控制，包括設計本項目科研經費管理內部控制，執行上級有關管理辦法，對本項目科研經費支出進行管理控制。
項目級內控是落實三級內控的基礎和關鍵。對于一定金額以上的項目，如果各類管理，包括資產采購、轉撥合同、常規報銷等只由項目負責人負責，勢必存在較大的風險隱患。因此，強調項目級內控，要做到各個職能合理分工，對各類事項分別授權，各項費用的支出經過各級人員的審核簽字后方可執行，這樣在項目一級便可做到內部制約，減少問題的產生。對于金額較小的科研項目，可以設計簡易、必要的內部控制程序。
三級內控機制能夠在一定程度上防范科研經費問題的產生，目前已在一些高校實施并取得成效，比如香港科技大學的科研管理機構就分為校級、院級和系級三級管理。校級科研管理依靠研究和發展部。在大學教務委員會和各學院院務委員會下，設有常務研究委員會，負責制定大學和學院的研究計劃，審批科研項目，分配研究經費等，各系中也設有職能近似的組織。
學校審計部門應加強對科研經費管理三級內控的監管，促進三級內控的落實，主要工作包括：
（1）促進學校和相關部門、院系、項目組建立切實可行的內部控制，使得內部控制設計“于法周延、于事簡便”，相關管理辦法詳細、明晰，宜于操作。
（2）促進相關管理部門、院系、項目組切實執行內部控制，確保內部控制落實。
（3）對三級內部控制的設計和運行進行檢查測試，并評估內部控制的有效性。對發現的內部控制缺陷及時督促整改落實。
（二）促進經濟責任落實
1.促進相關管理部門責任的落實
內部審計部門在科研經費監管體系中應促進相關管理部門履行職責，落實管理責任，而不是替代相關管理部門履行責任，這在科研經費過程審計中尤為重要。
內部審計部門應促進管理責任細化、落實，確保校級管理責任落實到部門、科室，對管理的銜接部門應特別關注，并通過對管理責任的定期檢查促進管理責任的落實。
2.促進院系管理責任的落實
內部審計部門應促進院系更好地理解和執行其應承擔的科研經費管理責任。
內部審計部門可以發揮自身優勢，幫助院系建立完善科研經費管理內部控制，更好地發揮其承上啟下的作用，優化政策執行，強化管理效果，提高資源績效。
內部審計部門在對院系負責人經濟責任審計中應注重對科研經費管理責任的審計。
3.促進項目負責人直接責任的落實
內部審計部門可以通過多種形式促進項目負責人了解其所承擔的直接經濟責任，并通過對科研項目的審計促進項目負責人經濟責任的落實。
（三）促進資源績效提高
我們可以從資源利用效率和資源利用效果兩方面來分析。
1.資源利用效率
資源利用效率是指所投入的資源是否存在著閑置或低效，如果存在閑置或低效，則這部分資源投入是無效率的。如對某“985”院校的審計中發現某大型儀器在購買一年之后便被閑置，根本沒有發揮出其應有的價值。對固定資產的盲目購買、重復購買、結構不合理購置都會造成這種現象。長期以來存在著“重物輕人”“重投入、輕回報”的思想，對已經購置的資產缺乏有效管理，對是否應該購置某類資產也缺乏論證，結果就是科研經費的效率損失。
關注資源效率應關注以下幾個問題：第一，科研項目中相關資金支出和資產的采購是否真實、合理。某些儀器設備投入是否是必要的，是否在項目預算范圍內。第二，科研項目中相關資產的存儲是否合理。所購固定資產是否納入學校統一管理，所購材料、低值易耗品是否登記入庫，進行專項管理。第三，科研項目中相關資金資產的使用及后期處置是否合理。
2.資源利用效果
科研產出很難采用貨幣計量，無法直接與貨幣投入進行對比，對績效的衡量可以采用目標實現程度這一指標，即在項目實施之前所設定的計劃、預期和可行性等。目標可能是近期的也可能是遠期的，所以在評定資源利用效果的過程中，需要考慮客觀環境的變化對既定目標的影響，以及各種目標的可測量程度。
科研成果評價大多數情況下依賴兩個要素：第一，同行評議；第二，市場承認。應用學科以科研轉化成果和效益衡量。理論研究則多靠同行評議，同類項目的產出效果進行橫向對比。基礎型學科應考慮到長期性，不能單純以科研成果來衡量。此外，目前理論界還對科研項目績效在建立一些數學模型的基礎上開展計量分析進行了一些探索，通過數學模型進行績效評價，比如基于知識生產函數（KPF）的擴展改進的科研績效評價模型和平衡計分卡績效評價模型。這些模型還處于探索階段。
四、高?？蒲薪涃M管理審計應綜合運用四種方式
高?？蒲薪涃M項目數量多、種類復雜、金額大，在開展審計時可以采取不同方式，分類管理，突出重點，提高審計績效。
（一）審計調查
審計調查是把握整體情況的手段，也是內審機構運用審計手段參與科研經費監管的方式。通過審計調查，可以集中精力摸清科研經費的整體情況，區分重大、重要和一般項目，揭示重大風險和漏洞，為接下來安排審計任務做準備。審計調查可以對所審計的科研項目所存在的問題進行客觀歸納和綜合反映，分析原因并提出合理化建議，為提高項目本身的績效提供合理的依據。相對于其他審計方式，審計調查針對性更強，能進行整體性把握，審計方法較為靈活。
內部審計部門應定期對學校科研項目整體情況、科研管理狀況等做全面審計調查，全面了解和掌握科研管理的業務、控制、風險，總體把握內部控制缺陷和系統性問題，為制定科研項目審計業務戰略奠定基礎。
（二）過程審計
過程審計相對事后審計，能夠更好地在過程中發現問題并解決，直接提高被審計項目的效率和效益，控制潛在風險，起到防患于未然的作用。過程審計介入科研項目過程監管，充分結合了事前審計、事中審計和事后審計的優點，缺點是成本較高。在有限的人力、物力條件下，可突出重點，對重要業務環節進行過程審計。
內部審計部門應結合學校特點，確定過程審計的范圍，例如對一定金額以上的轉撥事項、一定金額以上的采購事項等。
（三）結果審計
結果審計可以集中在較短時間內完成科研項目的審計，并從中發現問題督促項目組整改。相對于過程審計，結果審計從科研項目結果入手，以查漏補缺和防止舞弊為主，充分發揮事后審計的威懾作用，效率較高。
內部審計部門對一定金額以上的科研項目（如50萬以上）應逐步擴大結果審計的覆蓋面，加強審計監管。對項目中風險較大的開支項目，應重點審計。
（四）審簽
科研經費審簽是按照目前有關科研經費管理辦法對科研經費的監管方式之一。根據科研經費管理辦法，科研項目結題時需要有項目經費收支的財務決算報告，審計部門應對經費使用情況審核簽字。不同單位在對科研經費審簽時，審查的深淺程度不一。
內部審計部門應在現有基礎上，優化審簽的業務方式，做到相對有效的控制，起到對科研經費的監管作用。
總體來看，四種審計方式各有側重，應具體問題具體分析，統籌考慮，綜合運用。
五、高?？蒲薪涃M管理審計應做好與其他審計的五個結合
高?？蒲薪涃M審計是高校內部審計的重要組成部分，應做好與其他五類常規審計的有機結合，包括學校預算執行審計、學校大額資金管理審計、院系綜合管理審計、管理部門內部控制審計、經濟責任審計等，從而科學整合審計資源，不斷提高審計績效。
1.在學校預算執行審計中，要促進把科研經費納入總體預算管理，提高預算管理水平和執行能力。
2.在學校大額資金管理審計中，本身就包含對科研經費的審計，是對科研經費監管的重要一環，應從資金角度進行把關。
3.在院系綜合管理審計中，應把院系科研經費管理情況作為院系管理情況的有機組成部分，促進科研經費院系級和項目級內控的完善和落實。
4.在管理部門內部控制審計中，應對相關管理部門科研管理內部控制設計和執行情況進行審計，促進管理部門有效地加強監管，更好地提供服務，促進校級內控的完善和落實。
5.在經濟責任審計中，應對相關管理部門、院系負責人科研管理責任的履行情況進行審計，切實落實經濟責任。
總而言之，高校各有特點，科研經費的總體金額和結構分布有所不同，內部管理體制也千差萬別，對科研經費的審計不能一概而論。但無論哪種情況，都應明確內部審計服務性目標，明確當前科研經費審計的業務定位和業務模式。促進三級內控、落實經濟責任是解決當前經費管理問題的有效手段，能夠在很大程度上防范和控制風險。同時，通過突出重點，綜合運用四種審計方式，做好各類審計的結合，有效提高審計績效。內部審計應積極融入科研經費監管體系建設，以解決問題為主要目標，以落實內控為主要抓手，以促進發展為根本宗旨，努力推動科研經費管理體制的完善。
