科研經費作為高校科研事業發展資金的重要來源，發揮著越來越重要的作用，但筆者發現在2014年1月1日正式實施的新《高等學校會計制度》（下文簡稱《會計制度》）中，對科研經費的收入界定及會計核算的表述不明確、不嚴謹，致使科研經費的核算因理解角度的不同產生巨大的分歧。另外，稅務部門提出，未獨立核算的科研經費要繳納企業所得稅，這無疑會對高校的資金流量造成很大影響。本文將對上述兩個問題進行探討，以期能對高校科研事業的發展和科研經費的管理有所裨益。
一、科研經費收入界定存在的問題及應對
《江蘇省省屬高校科研經費管理辦法》（蘇教規〔2013〕4號）（下文稱《管理辦法》）中提到，科研經費分為“縱向科研經費”和“橫向科研經費”，“縱向科研經費”指學校開展科研活動取得的各級財政撥款；“橫向科研經費”是指學校開展科研活動取得的各種非財政撥款經費。筆者尚未在更高級別的文件中發現縱向、橫向科研經費的明確定義，但是就高校對橫向科研經費的管理來說，《管理辦法》中對科研經費分類的表述已是高校科研從業人員的共識，即縱向、橫向科研經費的區分標準是資金來源是否為“財政撥款”。
《會計制度》明確指出，“科研事業收入”核算高等學校因開展科研及其輔助活動從非同級財政部門取得的經費撥款。此處的“非同級財政部門取得的經費撥款”在表述上有歧義，可以從兩個角度來理解，一是非“同級財政部門經費撥款”，即除同級財政部門撥款以外的所有經費，包括“同級財政部門”以外的財政部門撥款和非財政部門的經費；二是“非同級”財政部門的經費撥款，即該費用是財政部門的撥款，只是非同級財政部門的撥款。從兩個角度出發，必然會導致科研經費會計核算的不同。
《會計制度》提到，“財政補助收入”核算高等學校從同級財政部門取得的各類財政撥款。從第一個角度出發，同級財政部門撥來的科研經費在“財政補助收入”科目反映，“非同級”財政部門撥來的科研經費在“科研事業收入”科目列示；從第二個角度出發的會計核算與第一個角度的結果并無不同。《會計制度》中同時還明確指出，涉及增值稅業務科研事業收入的，相關賬務處理參照“經營收入”科目。眾所周知，縱向科研經費是不涉及增值稅業務的，因此，此項規定應該是針對橫向科研經費作出的。我們再結合上文中理解“科研事業收入”的兩個角度，從第一個角度出發，涉及增值稅業務的橫向科研經費在“經營收入”科目反映，不涉及增值稅業務的橫向科研經費在“科研事業收入”科目列示。從第二個角度出發，橫向科研經費不能在“科研事業收入”科目反映，而只能在“經營收入”反映，這就使“涉及增值稅業務科研事業收入的，相關賬務處理參照“經營收入”科目”這一規定失去意義。有些高校科研從業人員提出，對“科研事業收入”的理解只能從第二個角度出發，因為“撥款”的表述只適用于政府和相關主管部門，但是筆者沒有在權威、規范的法律、法規或文件中找到“撥款”的直接表述，這樣的理解缺少依據。綜上，因為《會計制度》中對“科研事業收入”界定的不嚴謹、不明確導致了收入界定和會計核算的混亂。
為保持《會計制度》全文的一致性、嚴謹性，筆者認為修改《會計制度》的相關表述是一個比較好的選擇，將“高等學校因開展科研及其輔助活動從非同級財政部門取得的經費撥款，通過本科目（科研事業收入）核算”修改為“高等學校因開展科研及其輔助活動從同級財政部門之外取得的經費，通過本科目（科研事業收入）核算”即可。
二、科研經費企業所得稅納稅義務辨析
如上文所述，縱向科研經費是財政撥款，根據《企業所得稅法》第二章第七條對“不征稅收入”進行的列舉：（1）財政撥款；（2）依法收取并納入財政管理的行政事業性收費、政府性基金；（3）國務院規定的其他不征稅收入。很明確，縱向科研經費屬于不征稅收入，無需承擔企業所得稅納稅義務。根據《管理辦法》規定，“橫向科研經費”是指學校開展科研活動取得的各種非財政撥款經費，包括聯合研究、委托研究、科技攻關、科技咨詢、技術服務、科技開發與成果轉讓等取得的收入。《財政部 國家稅務總局關于教育稅收政策的通知》（財稅〔2004〕39號）（下文簡稱《通知》）中明確提到：“對高等學校、各類職業學校服務于各業的技術轉讓、技術培訓、技術咨詢、技術服務、技術承包所取得的技術性服務收入，暫免征收企業所得稅。”結合上文中橫向科研經費的收入含義，很多科研從業人員認為，橫向科研經費無需繳納企業所得稅。
稅務部門認為，根據《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第一百零二條：“企業同時從事適用不同企業所得稅待遇的項目的，其優惠項目應當單獨計算所得，并合理分攤企業的期間費用；沒有單獨計算的，不得享受企業所得稅優惠”，《通知》中暫免企業所得稅的優惠是有前提的，即符合稅收優惠政策的經費要單獨核算，所謂單獨核算是指有關經費收支要通過單位的收支賬務處理單獨體現。部分高校提出，高校在橫向科研經費管理上基本做到了分項目核算，即每一筆橫向科研經費收支都通過單獨的項目核算，即便高校沒有在會計科目上做到橫向科研經費的單獨核算，但通過項目核算實現了單獨核算的要求。筆者認為，通過項目核算實現單獨核算的要求存在弊端，經費到達高校后，經費是否能夠及時、足額撥至相應的項目不能保證，跨年、分批核撥經費的情況比較多見，因此，根據科研項目計算的企業所得稅結果與根據科目計算的企業所得稅結果會有所偏差，導致企業所得稅稅款不能及時、足額上繳國庫。
按照新的高校會計制度，高校在收到橫向科研經費時借記相應的資金賬戶，貸記科研事業收入（涉及到增值稅的貸記經營收入），在列支橫向科研經費時，借記科研事業支出（涉及到增值稅的借記經營支出），貸記相應的資金賬戶。但是，很多高校沒有在一級收支科目下設置相應的子科目單獨列示符合稅收優惠政策的科研經費，“科研事業收入”科目中橫向科研經費和縱向科研經費沒有分開反映，“經營收入”中橫向科研經費和其他經營性收入混在一起。從這個角度來說，有些高校因為會計核算不當喪失了享受稅收優惠政策的機會。
【參考文獻】
[1] 財政部.高等學校會計制度[S].2013.
[2] 財政部.事業單位會計準則[S].2012.
[3] 財政部，國家稅務總局.關于教育稅收政策的通知[S].2004.
[4] 黃敏新.新舊高等學校會計制度的差異分析及銜接建議[J].教育財會研究，2014（2）：40-43.
