郭宏
例外是偏離計劃和預期效果的事件，例外原則最早由“科學管理之父”泰勒（F.W.Taylor）提出，是指單位主要負責人對管理條例、規章制度規定之外的偶發事項進行特殊的管理，而對一般事項即例行性、常規性、流程化的事項，則授權由有關人員按制度常規處理。近年來，教育事業單位實施了新的會計制度、財務制度；實行了國庫直接支付與政府采購；執行“八項規定”、“六項禁令”等紀檢規定、《行政事業單位內部控制規范（試行）》（以下簡稱《內部控制規范》）及“會議費”、“培訓費”等管理規定。隨著單位經濟管理的外部環境及制度規定的不斷變化，例外事項經常發生。如何組織實施單位的內部控制、及時恰當處理例外事項，降低甚至消滅可能形成的風險，以確保順利完成既定教育目標，保證教育事業單位的經濟健康可持續發展？本文結合單位的經濟管控實際情況，嘗試對例外原則在教育事業單位內部控制中的應用進行探討。
一、厘清教育事業單位經濟的例行事項和例外事項
近兩年來，教育事業單位適用的財務制度、會計制度、資產管理規定、預算編制執行及績效評價、反腐倡廉規定等接連出臺，使得教育事業單位的例外事項較多，且大量存在相互轉換的情況，需要認真清理并及時確定例行事項和例外事項。
（一）傳統的例行事項會轉變為例外事項
隨著有關法律法規和規定的變化，需要經常主動梳理例行及例外事項，查找經濟運行過程中已經發生的可能發生的問題。例如，年度預決算、財務管理績效評價和月度財務分析，屬于例行事項，但若預算編制的范圍、績效評價標準、收支分類等有新的政策規定，在首次執行時上述事項就變成例外事項，但以后年度又變成例行事項。對于例行事項，可通過現有的規章制度及流程來實施內部控制，達到規范管理目標；對于例外事項，就需要單位負責人高度重視并責成有關職能部門設計應對方案、盡快制定相應的規章制度并落實執行措施。
（二）例外事項也可能轉化為例行事項
由于環境變化及法律法規變更而發生的事項，會從當時的例外事項轉變成為以后年度的例行事項。例如，在高鐵開通時，差旅費列支標準中沒有關于高鐵票的規定，高鐵票的報銷就屬于例外事項，但以后高鐵票的報銷是經常發生的，就變成例行事項。再如，2014年1月1日起執行的《內部控制規范》和《高等學校會計制度》，在首次執行時大量的相關業務屬于例外事項，但以后年度就變成例行事項。而政府采購和國庫直接支付等事項已經由前幾年的例外事項轉變成現在的例行事項。
（三）處理例外事項會比例行事項耗用更多的教育資源
例外事項，正因為其非常規的特性，處理起來會增加管理過程的冗余，增加實施的復雜性，會耗用更多的人、財、物資源，也有可能因為事情特殊、職業判斷不當等原因易造成錯誤或舞弊。大量例外事項的處理降低了教育資源的使用效率及效果
二、教育事業單位經濟例外事項的控制措施
（一）設置預警指標及時感知與確認例外事項
教育事業單位要充分利用現代管理信息系統，設置預警指標，特別是財務預警指標（如資產負債率、“三公經費”支出控制額）。單位內部充分、準確溝通發現的例外信息，及時感知與確認單位的例外事項，并根據例外事項的具體情況確定重要程度，有利于進一步采取相應的措施。
（二）制定例外事項處理的規則與程序
面對例外事項，常常措手不及，急事急辦，容易出錯。為此，單位應事先制定例外事項處理的規則與流程，類似于應急管理中的“應急預案”一旦出現例外事項，按照事先確定的處理規則與流程進行有條不紊的處理，對例外做出及時、適當和有序的響應。
（三）將例外事項盡量轉化為例行事項處理
例外與例行可相互轉化對于以后要執行的、經常反復發生的但當時屬于例外的事項，既要先作為例外事項管理，也要同時考慮將這些例外事項轉化為例行事項。未雨綢繆，分析處理規律和處理模式，修訂或建立相應的規章制度，設計切實可行的控制及操作流程，將例外事項常規化、程序化處理，這樣既可減少控制失效的可能性，又能節約單位資源。
三、例外原則在教育事業單位經濟內部控制中的應用思路
教育事業單位建立健全內部控制的方式方法及例外事項的管理，要主動“事前處置”，減少“事后搶修”，重點在于事前預防。主動事前處置，就是要定期摸、排、查單位的內部控制與風險的關鍵點、控制點，主動制定并采取預防例外事項的措施，可減少“事后搶修”的概率與成本;在搶修過程中，要積極應對，采取恰當的措施，提高“搶修”等例外事項的管理效率。
（一）主動“事前處置”—定期對經濟活動實施風險評估并確定應對措施
根據《內部控制規范》第八條的規定，為了保障單位的經濟健康、有效、持續發展，單位要定期或不定期的對經濟活動實施風險評估和重估，加強經濟活動及業務流程內部控制薄弱環節的梳理排查力度，及時發現例外事項及其風險，高度關注關鍵風險點，并確定單位的風險應對策略、方法和相應的風險降低甚至消除的措施，主動對例外事項及其風險進行“事前處置”，減少“事后搶修”的概率。主動“事前處置”，形象地說，就是主動查找內部控制及風險管理的漏洞，并立即堵上。
在風險評估的過程中，既要對“變化”敏感，也要對長期的“不變化”敏感，主動發現可能出現的例外事項，并對其分級管理。例如：單位的出納退休，新招聘了一名出納，這是“變化”，不管這位出納的專業水平及職業道德如何，他對單位的經濟業務和經辦人員總有一個熟悉的過程，所以，在一段時期內，該出納出差錯的概率要比“變化”前高些，因此，對這一“變化”，財務部門負責人要敏感，作為重要級別很高的例外事項處理，責成會計主管及會計高度關注，相互對賬稽核，將可能發生的差錯及時糾正。而如果單位的出納崗位人員多年“不變”，也極易形成無意的差錯甚至有意的舞弊，因為多年不變，出納經辦的業務幾乎相同，人員也非常熟悉，容易產生麻痹大意；另外，時間長了，出納也會發現一些業務流程控制中的薄弱點，若其思想意志不堅定，稍有不慎，就會滑向舞弊犯罪。一些出納貪污挪用公款、一些基建采購人員索賄受賄都與其長期固定在一個崗位、心存僥幸心理有關。就像釘子在一個地方釘得久了，恐會生銹。
（二）提高“事后搶修”效率——及時采取風險應對措施
內部控制是有成本的，主動“事前處置”也是有成本的，內部控制只能提供“合理保證”而不是提供百分之百的“保證”。單位不可能面面俱到百分之百防止風險，準備承擔的風險控制在5%或多少比例之下，是單位的風險管理策略要確定的。
單位（部門）要處理例外事項、降低或消滅評估出的風險，實施及時的“事后搶修”，勢必要由單位（部門）負責人親自掛帥，集中單位力量，抽調人馬應急，要消耗資源“補洞”，“亡羊補牢”，成本當然比“事前處置”要高。當然，能將洞補上、能夠以后不丟羊，也算是好事。
因此，一旦發現內部控制漏洞及風險點，單位（部門）負責人要高度重視，對例外事項的“事后搶修”要及時、到位。單位平時要對各層級負責人加大例外事項的處理知識與技能培訓，提升內部控制及風險應對隊伍的業務水平、服務質量和風險應對能力，一旦風險呈現，立即采取恰當的風險應對措施，提高“事后搶修”的效率與效果。
（三）主動將例外事項向例行事項轉化處理——完善例外及例行事項內部控制制度及流程
例外事項處理完畢，要分析總結其具體情況，若屬于今后會反復經常發生的，要將該類例外事項向例行事項轉化處理。如：單位針對連續出臺的反腐倡廉、差旅費、會議費、培訓費等的有關列支規定，應及時修訂完善現有的內部控制制度及流程，盡快將例外轉化為例行。這樣做，可盡量減少單位以后的例外事項，降低單位的例外事項處理成本，提高管理效率與效果。
預防、主動的“事前處置”是低成本的，而“亡羊補牢”、“事后搶修”是要付出高成本的，教育事業單位要結合實際情況，運用例外原則并結合其他管理控制原則與方法，高度重視內部控制的建立與健全，定期梳理（至少每年一次）單位的經濟例外事項并評估經濟業務風險點及其風險級別，盡量將例外轉化為例行，分別建立健全例外事項和例行事項的管理制度與經濟業務的控制與操作流程，積極主動“事前處置”，減少“事后搶修”，以達到“合理保證單位經濟活動合法合規、資產安全和使用有效、財務信息真實完整，有效防范舞弊和預防腐敗，提高公共服務的效率和效果”（《內部控制規范》第四條）的控制目標。
