當前，我國大多數高等院校，一方面，正迎接著如何改進高校內部治理結構，大力推進高校治理，加快創建現代化大學步伐的浪潮；另一方面，正面臨著權力腐敗滋生、經濟案件不斷等現實問題的考驗，高校已非昔日中所說的“一塊凈土”，這意味著高校反腐倡廉日趨緊迫而任重道遠。眾所周知，高校內部審計，無論是在改進高校治理和加強高校管理方面，還是在推進反腐倡廉和加強干部管理方面，都應當發揮獨特不可替代的重要作用。由此，高校審計正如火如荼開展，審計效能與作用亦越來越明顯。同時，高校審計也面臨著一些困惑與困境，如存在“屢審屢犯”、“審計執行難”等現實問題，直接影響高校審計力度及其作用。究其原因，現實中存在的諸如“只審計而不問責”、“只問責而不究責”等現象，表明“審計問責”的重要性與緊迫性。因此，高校創建審計問責機制，大力推行審計問責，提高審計效能，進而改進高校治理和促進反腐倡廉，這是眾望所歸的發展趨勢。那么，如何創建高校審計問責機制，則理所當然成為當前學術界與實踐中亟待研究和解決的重要課題。基于此，本文著力于從“為何問責、憑何問責、由誰問責、向誰問責、問什么責、如何問責”等六重具有內在邏輯聯系的理論命題，展開研究并提出具體構想。
一、為何問責：明確審計問責目標
“為何問責”，旨在解決審計問責目標問題，即高校為什么要推行審計問責，其問責目標是什么。這既是高校推行審計問責需要回答的首要問題，也是創建高校審計問責機制不可回避的現實問題。審計實踐中經常遇到“審計難、執行更難”、“屢審屢犯”等困境。究其原因，這與“審而不責”、“責而不究”等現實問題密不可分。由此可見，高校創建審計問責機制并切實推行審計問責的重大現實意義，也寓含了審計問責目標所在——為什么要審計問責。本文認為，遵循層層遞進的邏輯關系與順序，審計問責目標可分為三個層級，即：“追究責任” 是初級目標，“增強免疫力”是中級目標，“促進有為”是高級目標。不難發現，該目標層級實際上反映審計問責目標具有 “治標——治本——治人”這樣一種邏輯關系。
“追究責任”，即追究責任人應當負有的直接責任、主管責任及領導責任。追究責任人責任，這是高校推行審計問責必須堅持做到的首要前提，也是最基本而現實的，反之審計問責無從談起，因而是審計問責的初級目標。正如審計不是為了審計而審計一樣，審計問責也不是僅僅為了問責而問責。根據審計“免疫系統論”，審計目的是提高單位免疫能力和個人防腐抗腐能力，尤其是通過審計問責確保充分實現，以增強單位和個人的自身“免疫力”，即實現審計問責的中級目標。在此基礎上，我們結合經濟責任審計目的——監督管理人（尤其是領導干部），不妨遵循一般遞進式延伸分析，進而邏輯性地獲得更深一步認知：監督管理人是為了提高人，進而促其更有作為，即通過審計問責促使人（尤其是領導干部）更加進取有作為，以最終實現審計問責的高級目標——治人。
二、憑何問責：制定審計問責依據
“憑何問責”，即審計憑什么可以進行問責，審計問責需要具備或制定的依據是什么。本文認為，審計問責依據應當包括三個層面：立項依據、評判依據和事實依據，并分別表明和解釋審計問責依據具有必然性、應然性和實然性。
立項依據，這是審計問責立項最根本的依據，一般是指審計問責立項中的法律法規，其所居層次最高。就高校審計而言，通常有《中華人民共和國審計法》、《黨政主要領導干部和國有企業領導人員經濟責任審計規定》、《教育系統內部審計工作規定》等國家法律法規；《湖南省內部審計辦法》、《湖南省黨政領導干部任期經濟責任審計辦法》、《教育系統內部審計工作規定》等省市地方法規，以及高校自身制定的如《某高校審計問責實施辦法》、《某高校經濟責任追究實施辦法》等高校規章制度。一般來說，這些法律法規制度具有強制性及嚴肅性。因此，審計問責的立項依據具有必然性。評判依據，亦稱價值依據，即判定責任人有無責任、有何責任及其責任大小的客觀標準或價值評判尺度，通常是指有關責任評價標準、責任認定辦法等評判標準，它們用來衡量事項（經濟活動）應該如何，表明審計問責的評判依據具有應然性。審計問責是基于既定事實，即必須以事實為客觀基礎，也體現審計問責必須堅持“實事求是”原則，反映審計問責的事實依據具有實然性。
綜上所述，高校審計問責應當綜合三種依據: 審計問責的立項法規依據、評判價值依據及行為本身的事實依據。 實施審計問責時，不僅要看責任行為主體實際上做了什么，還要看其行為主體實際后果情況。只有這樣，才能體現審計問責中“價值”與“事實”與“法治”的結合，體現從“應然”到“實然”再到“必然”的發展理論。
三、由誰問責：明確審計問責主體
“由誰問責”，旨在解決審計問責主體問題，即在審計中出現問責事由時，誰來依照法規追究責任人應當承擔的責任。從當前高校審計現狀來看，并考慮對審計問責機制的影響程度，要明確審計問責主體，可以分審計問責發起主體和審計問責決定主體兩個層面進行。其中，前者為問責程序的啟動提供線索來源，后者則主導整個問責過程并保證問責機制的順利運行。
審計問責發起主體，是指當問責事由出現時，有權力有義務向問責決定主體提出問責申請（建議）的組織（機構）或個人。換而言之，審計問責發起主體是為問責程序的正式啟動，提供問責線索來源及事實證據。在高校中，審計問責發起主體通常是審計機構及其人員；也可以是最先源于其他職能部門及廣大教職員工，在他們向審計機構反映情況和提夠線索后，再經審計人員取證整理繼而發起審計問責。因此，本文廣義地認為，審計問責發起主體可以是全校教職工乃至更多的人。
審計問責決定主體，是指在問責發起主體提出問責申請（建議）后，有權力有義務審查是否需要正式啟動問責程序，以及作出最終問責決定的機構及人員（領導）。審計問責決定主體是整個問責程序中的領導者和決策者，也是實施問責程序進行問責的執行者和作出問責決定的終極者。就高校本身而言，審計問責決定主體，通常是高校校級領導及紀檢監察部門（按規章制度或經授權）。
四、對誰問責：界定審計問責對象
“向誰問責”，就是要解決誰是被追究責任人的問題，即如何界定審計問責對象。根據 《中華人民共和國審計法》、《教育系統內部審計規定》等法律法規，高校審計監督的對象是本單位所屬機構（二級單位）及其主要負責人和當事人，這意味著高校審計問責應當既針對“單位”又涉及“人”，尤其是領導干部。經濟責任審計直指各二級單位的“負責人”及相關“當事人”。然而，“人”是單位違規的根源，歸根結底要落實到人。若審計問責不解決向“人”問責的問題，則對單位（機構）的問責效果勢必深受影響或收效甚微。 因此，高校審計問責的對象包括各二級單位（機構）及其負責人和相關當事人，最終集中體現為“人”。
五、問什么責：完善審計問責內容
要完善審計問責內容，本文認為，可以從兩種視角獲得更豐富更深刻的認知，即從審計（業務）類型和審計目標兩角度進行剖析。眾所周知，根據受托責任理論，審計產生的根本動因是受托責任關系。換而言之，審計是基于問責而誕生。因此，審計問責內容取決于受托責任關系。受托責任關系的自然演變，導致多種審計業務類型的誕生，繼而衍生并豐富審計問責內容。目前，高校審計業務類型，從其審計內容來劃分,主要存在財務收支審計、經濟責任審計、預算執行情況與決算審計、工程預結算審計及綜合審計等類型。因此，相應地，審計問責內容通常在這些審計類型中得以具體反映和相應體現。
另外，從審計目標角度來看，審計是為了評價受托責任履行情況或解除受托責任。具體來說，審計目標具體體現在監督和評價經濟活動的真實性、合規性及效益性三方面。因此，可以認為，單位（機構）及個人的經濟活動是否真實發生、是否合法合規及效益性如何等情況，理所當然就成了審計問責的內容。應當指出的是，根據具體情況和實際需要，真實性、合規性和效益性都還可以進一步具體與細化。如，在真實性方面，可以細化為經濟活動本身、費用金額及票據、財務手續等是否真實。合規性通常可以從經濟活動是否合法合規、是否遵循相關制度及要求等。效益性評判經濟活動是否具有經濟效益、社會效益和生態效益，以及目標責任是否兌現等。基于此，高校審計問責內容歸結起來，主要集中于經濟活動的真實性、合規性和效益性，以及反映真實性、合規性和效益性的具體方面及其內容。
六、如何問責：規范審計問責程序
事實上，我國對于審計問責，無論是國家審計、社會審計，還是內部審計，都還正處于起步探索階段。如何做好高校審計問責，提高審計問責效率效果，就必須規范審計問責程序。具體來說，高校審計問責程序，可以按照以下四個步驟實施。
1、啟動階段。首先，高校審計問責發起主體，在法定權限內依據有關法律法規，向問責決定主體即問責決定的機構及人員（領導）提供問責線索及事實證據，并申請啟動問責程序。然后，問責決定主體根據有關法規規定及要求，正式啟動審計問責程序。
2、調查階段。在高校審計問責程序正式啟動后，即轉入審計問責調查階段。在調查階段，問責決定主體在聽取問責發起主體，對涉案責任人問責事由陳述意見的同時，調閱查實相關涉案材料。另外，還要聽取涉案責任人的舉證辯解意見， 并認真審查其辯解理由是否充分和屬實。 通過對涉案事項的調查，問責決定主體可以獲取充分詳實的案件信息，據以對案件作出理性準確的評判。
3、決定階段。在審計問責調查結束后，對于符合法定問責情形的，由審計問責決定主體，向學校領導機構（校黨委會、校長辦公會）提交審計問責初步意見并予審議表決。在表決通過后，問責決定主體再作出問責決定并出具問責決定書。
4、申訴階段。通常而言，高校被審計問責的人，可以依據相關法規享有申訴權力，即當被問責人對作出的問責決定不服時，有權在規定期限內向復審主體（問責決定機構或問責決定機構的上級）提出申訴，請求復審。復審主體在收到復審請求后，依據不同情形，在規定期限內作出復審決定，即維持原決定或變更決定或撤銷原決定。
（作者邱高松單位：湖南商學院審計處）
