第四章 業(yè)績評價
【思維導圖】
第一節(jié) 業(yè)績評價概述
【知識點1】業(yè)績、業(yè)績計量與業(yè)績評價
業(yè)績計量，是指業(yè)績信息的獲取、搜集和加工處理過程。其中，業(yè)績信息包括財務信息和非財務信息，來自企業(yè)內(nèi)部和外部兩個信息來源。業(yè)績計量涉及指標的選擇和數(shù)量的確定。
企業(yè)業(yè)績評價是企業(yè)為了衡量其既定目標的實現(xiàn)程度，以及企業(yè)內(nèi)部各部門、個人對目標實現(xiàn)的貢獻程度的一個評判過程。
【知識點2】業(yè)績評價層次與評價角度
【知識點3】企業(yè)業(yè)績評價體系
【業(yè)績評價指標】
1.財務指標和非財務指標
財務指標的質(zhì)量取決于財務報告的質(zhì)量，而財務報告質(zhì)量又受到會計準則和會計師技能與職業(yè)道德等因素的影響。即使財務指標是令人滿意的，它也只能反映企業(yè)過去的財務狀況和經(jīng)營成果，過去的財務成功不能保證未來的財務成功，因此，需要引入非財務指標進行補充。
非財務指標被認為是能反映未來業(yè)績的指標，憑借良好的非財務指標非常有可能實現(xiàn)未來的財務成功。非財務指標是無法用貨幣來衡量的，通常包括反映企業(yè)在經(jīng)營過程、員工管理、市場能力和顧客服務方面的表現(xiàn)。
2.定量指標和定性指標
非財務指標可以是定量的，用數(shù)字來計量，例如消費者投訴數(shù)量，也可以是定性的，無法用數(shù)字來計量，例如銷售代表所反饋的客戶意見。
業(yè)績指標是必須要量化的，目標不量化就會形同虛設。實務中通常會采用量化的指標替代定性指標，例如，用客戶投訴數(shù)量作為衡量產(chǎn)品質(zhì)量或客戶滿意度的替代指標，用保修單數(shù)量作 為衡量產(chǎn)品可信度的替代指標。
3.絕對指標和相對指標
絕對指標能夠反映評價客體業(yè)績的總量大小，例如某銷售部門的年銷售收入預算目標。
相對指標是兩個絕對指標的比率結(jié)果，例如，該市場銷售部門的銷售費用率，是年銷售費用預算目標與年銷售收入預算目標的比率。
【提示】絕對指標和相對指標在企業(yè)的業(yè)績評價中相互補充，可以更好地發(fā)揮作用。
【評價標準】
評價標準是業(yè)績評價的參照物，也就是評價客體的業(yè)績指標需要與什么相比較。如果沒有比較，就無法判斷優(yōu)劣。企業(yè)通常使用的業(yè)績標準包括歷史標準、預算標準、外部標準等。
（一）歷史標準
①在明顯缺乏外部比照對象的情況下，例如，在市場上企業(yè)屬于領(lǐng)先者，尚未出現(xiàn)競爭對手時，為了衡量業(yè)績，企業(yè)往往會使用歷史標準，即采用歷史的業(yè)績作為參照物。
?、跉v史標準的運用方式有三種，包括與上年實際比較、與歷史同期實際比較、與歷史最好水平比較。
?。ǘ╊A算標準
企業(yè)通常會將長期的戰(zhàn)略目標截取為階段性的預算目標。預算控制的機制在于將實際業(yè)績結(jié)果與預算目標進行比較，求出并分析差異，針對差異及時修正目標或?qū)嵤└倪M措施。
就目前情況來看，我國的大部分企業(yè)都有預算管理的傳統(tǒng)和習慣，但是工作僅僅停留在預算的編制階段，耗費了很大的人力物力，而沒有將預算管理與業(yè)績評價掛鉤，沒有提高預算管理的水平。
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為了保證可比性，通常會選擇同行業(yè)的標準，包括行業(yè)均值標準或行業(yè)標桿標準，以及跨行業(yè)標桿標準等。標桿法，就是將企業(yè)自身的產(chǎn)品、服務或流程與標桿對象的最佳實務和經(jīng)驗相比較以達到持續(xù)改進，提升業(yè)績的目的。
【知識點4】業(yè)績評價的功能
企業(yè)業(yè)績評價具有價值判斷、預測、戰(zhàn)略傳達與管理、行為導向四大功能。
【知識點5】業(yè)績評價的程序
第二節(jié) 分權(quán)管理與責任中心認定
【知識點1】分權(quán)管理與分部設立
【知識點2】責任中心的類型及其認定
按照責任對象的特點和責任范圍的大小，責任中心可以分為成本（費用）中心、收入中心、利潤中心和投資中心。
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含義 是指只發(fā)生成本（費用）而不取得收入的責任中心。任何只發(fā)生成本的責任領(lǐng)域都可以確定為成本中心
考核 ①只是考核成本，而不考核其他內(nèi)容。②成本中心只能對其可控成本負責。成本的可控與不可控是相對而言的
分類 成本中心包括標準成本中心和費用中心兩類。
①標準成本中心，是指所生產(chǎn)的產(chǎn)品或勞務穩(wěn)定而明確，并且已經(jīng)知道單位產(chǎn)品所需要的投入量的成本中心。
②費用中心，是指那些產(chǎn)出物不能用財務指標來衡量，或者投入與產(chǎn)出之間沒有密切關(guān)系的內(nèi)部單位
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含義 收入中心只對產(chǎn)品或勞務的銷售收入負責。在企業(yè)實踐中，銷售部門可以被認定為收入中心。
【提示】在多數(shù)情況下，銷售部門對產(chǎn)品并沒有最終定價權(quán)，或者價格超出部門經(jīng)理人所控制的范圍，在這種情形下，對收入中心的業(yè)績評價，只能用“銷售數(shù)量”差異來替代。
關(guān)注 “收入中心”在實踐中并不多見，其原因在于：（1）只強調(diào)收入中心的收入實現(xiàn)責任，并不利于企業(yè)最終利潤的實現(xiàn)。（2）銷售部門則可被重新定義為利潤中心。
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含義 是指對利潤負責的責任單位。
類型 ①自然利潤中心：直接面對市場，向市場銷售產(chǎn)品、提供服務并最終取得利潤。
②人為利潤中心：一般不直接對外銷售產(chǎn)品或提供勞務，而是依據(jù)企業(yè)內(nèi)部價值鏈及業(yè)務流程等，按照內(nèi)部設定的“內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格”，對企業(yè)內(nèi)部各責任中心提供產(chǎn)品或服務，并取得“內(nèi)部利潤”或“結(jié)算利潤”。
注意 ①在共同成本難以合理分攤或無須共同分攤的情況下，人為利潤中心通常只計算可控成本，而不分擔不可控成本；
②在共同成本易于合理分攤或者不存在共同成本分攤的情況下，自然利潤中心不僅計算可控成本，也應計算不可控成本。
（四）投資中心
含義 是指既對成本、收入和利潤負責，又對投資效果負責的責任中心。
注意 ①投資中心是最高層次的責任中心，它擁有最大的決策權(quán)，也承擔最大的責任。
②投資中心經(jīng)理人則擁有投資決策權(quán)。投資中心業(yè)績評價則側(cè)重于投資決策與投資效果。
③投資中心通常都是獨立的法人。
第三節(jié) 責任中心的業(yè)績評價
【知識點1】業(yè)績指標設計的原則
企業(yè)的最高管理層要設計好各責任中心的業(yè)績評價指標，必須遵守以下原則：
1.與戰(zhàn)略相關(guān)。以戰(zhàn)略目標為起點。
2.均衡互補。財務與非財務指標、定性與定量指標均衡互補。
3.目標一致。避免局部與整體的沖突。
4.系統(tǒng)性。若干個指標從不同角度進行衡量。
5.可操作性。
【知識點2】成本中心的業(yè)績評價指標
成本中心的業(yè)績評價指標是責任成本。責任成本是以具體的責任單位為對象，以其承擔的責任為范圍所歸集的成本，也就是特定責任中心的可控成本。
1.標準成本中心的業(yè)績評價指標
進行業(yè)績評價時往往采用的是既定產(chǎn)品質(zhì)量與數(shù)量條件下的標準成本。
成本差異＝實際成本－標準成本
＝價格差異十數(shù)量差異
數(shù)量差異＝（實際數(shù)量－標準數(shù)量）×標準價格
價格差異＝（實際價格－標準價格）×實際數(shù)量
【例4-2】某標準成本中心采用標準成本核算產(chǎn)品成本，本月生產(chǎn)產(chǎn)品4 000 件，領(lǐng)用原材料25 000千克，材料實際單價為55元/千克；消耗實際工時8 900小時，支付工資453 900元；實際發(fā)生變動性制造費用195 800元；實際發(fā)生固定性制造費用142 400元，固定性制造費用預算為120 000元月。產(chǎn)品標準成本資料如表4-1所示。
表4-1 產(chǎn)品標準成本資料
成本項目 標準單價 標準耗用量 標準成本
直接材料 50元/千克 6千克/件 300元
直接人工 50元/小時 2小時/件 100元
變動性制造費用 20元/小時 2小時/件 40元
單位標準變動成本 440元
實際成本＝25 000×55+453 900+195 800+142 400＝216 700 （元）
標準成本＝4 000×440 + 120 000 ＝ 1 880 000 （元）
成本差異＝216 700-1 880 000＝287 100 （元）
成本差異分析如下：
直接材料價格差異＝25 000×（55-50）＝125 000 （元）
直接材料數(shù)量差異＝（25000-4000×6）×50＝50 000 （元）
直接人工工資率差異＝8 900×（453 900÷8 900-50）＝8 900 （元）
直接人工效率差異＝（8 900-4 000×2）×50＝45 000 （元）
變動性制造費用耗費差異＝8 900×（195 800÷8 900-20）
?。?7 800 （元）
變動性制造費用效率差異＝（8 900-4 000×2）×20
?。?8 000 （元）
固定性費用成本差異＝142 400 -120 000＝22 400 （元）
【成本差異的責任歸屬】
差異 責任歸屬
材料價格差異 是在采購過程中形成的，應由采購部門對其作出說明，如供應商價格變動、未按經(jīng)濟訂貨批量訂貨、不必要的快速運輸方式、緊急訂貨等。
材料數(shù)量差異 是在耗用過程中形成的，應該由生產(chǎn)部門負責，如操作失誤造成廢品廢料增加、操作技術(shù)改進等，反映了生產(chǎn)部門的業(yè)績控制標準。
直接人工工資率差異 由加班或使用臨時工、出勤率變化、工資率調(diào)整等原因形成，一般來說應該由勞動人事部門負責。
直接人工效率差異 由工作環(huán)境、工人經(jīng)驗、勞動情緒、作業(yè)計劃等原因形成，主要是生產(chǎn)部門的責任。
變動制造費 用耗費差異 生產(chǎn)部門有責任將變動性制造費用控制在彈性預算限額之內(nèi)，變動制造費 用耗費差異一般應該由生產(chǎn)部門負責。
變動性制造費用效率差異 實際工時脫離了標準造成變動性制造費用效率差異，其原因與人工效率差異相同，一般應該由生產(chǎn)部門負責。
2.費用中心的業(yè)績評價指標
①確定費用中心的考核指標是一件困難的工作。原因在于投入產(chǎn)出關(guān)系不密切，并且費用中心的工作質(zhì)量和服務水平也難以量化。
?、谕ǔＪ褂觅M用預算來評價費用中心的成本控制業(yè)績。
【知識點3】收入中心的業(yè)績評價指標
收入中心在企業(yè)管理實踐中并不常見。業(yè)績計量的主要指標就是該中心所創(chuàng)造的收入。
如果收入中心的管理者擁有營銷或銷售支出方面的決策權(quán)，則可以采用收入中心的貢獻（該中心的收入與成本之間的差額）作為業(yè)績指標。
【知識點4】利潤中心的業(yè)績評價指標與內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格
1.利潤中心的業(yè)績評價指標
（1）貢獻毛益＝銷售凈收入－變動成本
?。?）可控貢獻毛益＝貢獻毛益－可控固定成本
?。?）部門稅前營業(yè)利潤＝可控貢獻毛益－不可控固定成本
（4）部門稅前利潤＝部門稅前營業(yè)利潤－總部分攤的管理費用
【例4-3】表4-2列示了某企業(yè)總部及下屬A、B兩個利潤中心各項利潤指標的計算過程。
要求：
如果對A、B兩個利潤中心業(yè)績進行評價，請簡要分析并指出上述四個指標中選擇哪個指標更為適合。
表4-2 利潤中心的利潤層次
項目 企業(yè)總部 企業(yè)按利潤中心分解
利潤中心A 利潤中心B
銷售凈收入 8 000 000 6 000 000 2 000 000
減：變動成本 5 000 000 4 000 000 1 000 000
貢獻毛益 3 000 000 2 000 000 1 000 000
減：可控固定成本 500 000 400 000 100 000
可控貢獻毛益 2 500 000 1 600 000 900 000
減：不可控固定成本 400 000 280 000 120 000
利潤中心稅前營業(yè)利潤 2 100 000 1 320 000 780 000
減：分攤的總部管理費用 200 000 160 000 40 000
利潤中心稅前利潤 1 900 000 1 160 000 740 000
『答案解析』
?。?）首先，以產(chǎn)品的貢獻毛益作為業(yè)績評價依據(jù)不夠全面，至少某些固定成本是在利潤中心經(jīng)理可以控制的范圍內(nèi)，而且在固定成本和變動成本的劃分上部門經(jīng)理有一定的選擇權(quán)。
（2）以利潤中心可控貢獻毛益作為評價依據(jù)可能是最好的，它反映了利潤中心經(jīng)理在權(quán)限和控制范圍內(nèi)有效使用資源的能力。
?。?）以利潤中心稅前營業(yè)利潤作為評價指標，可能更適合評價該部門對企業(yè)利潤的貢獻。
（4）以利潤中心稅前營業(yè)利潤作為業(yè)績評價依據(jù)，通常是不適合的，公司總部的管理費用是利潤中心經(jīng)理無法控制的成本。
2.內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格
?。?）市價價格。
?、僭谥虚g產(chǎn)品存在完全競爭市場的情況下，市場價格減去對外的銷售費用是理想的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格。
?、谝允袌鰞r格為基礎的內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格，最能體現(xiàn)客觀性、公平性，從而被相關(guān)的責任中心各方所認可、接受。
?、圻@一方法廣泛應用于企業(yè)內(nèi)部的利潤中心、投資中心之間。
?。?）以市場為基礎的協(xié)商價格。
?、偃绻虚g產(chǎn)品存在非完全競爭的外部市場，可以采用協(xié)商的辦法確定內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格，即內(nèi)部購銷部門管理層通過協(xié)商程序所確定的價格。
?、谝话闱闆r下，協(xié)商價格應以變動成本為下限，但以市場價格為上限。
③協(xié)商價格往往浪費時間和精力，也可能會導致部門之間的矛盾，部門獲利能力大小與該部門談判人員的談判技巧有很大關(guān)系。
（3）變動成本加固定費用轉(zhuǎn)移價格。
?、龠@種方法要求中間產(chǎn)品的轉(zhuǎn)移用單位變動成本來定價，與此同時，還應向購買部門收取固定費用。
?、谟捎谧儎映杀鞠鄬^低（低于完全成本或市場價格），因此以變動成本作為轉(zhuǎn)移定價基礎，有利于促進產(chǎn)品的內(nèi)部銷售（或內(nèi)部購買）
?。?）全部成本轉(zhuǎn)移價格。
①這種方法以全部成本或者全部成本加上一定利潤作為內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格。
?、谶@一方法的優(yōu)點是簡單且易從會計記錄中直接取數(shù)，但由于完全成本中包含了固定成本，從而可能產(chǎn)生成本轉(zhuǎn)嫁、決策不當?shù)葐栴}。
③以完全成本作為內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格可能是最差的選擇，一般只用在無法采用其他形式的轉(zhuǎn)移定價時，才考慮使用全部成本法來制定內(nèi)部轉(zhuǎn)移價格。
【知識點5】投資中心的業(yè)績評價指標
投資報酬率、剩余收益、經(jīng)濟增加值等指標是經(jīng)常用來衡量投資中心業(yè)績的指標。
1.投資報酬率法
投資報酬率表示的是部門利潤與部門投資占用資本的比率。計算公式如下：
非流動資產(chǎn)＋營運資本＝長期負債＋所有者權(quán)益
優(yōu)點 可以用于在經(jīng)營業(yè)務不同的部門之間或者競爭對手之間進行比較。
