文 蔡昌
生物資產是指與農業生產相關的有生命的動物和植物。生物資產包括消耗性生物資產、生產性生物資產和公益性生物資產。《企業所得稅法》及《企業所得稅法實施條例》只針對生產性生物資產的稅務處理作了單獨規定，對消耗性生物資產和公益性生物資產的稅務處理，一般可按照《企業會計準則》的規定執行。對于生物資產的財稅處理差異，筆者在此做詳細介紹。
生物資產初始計量的會計與稅法差異
會計處理：會計準則對生物資產的初始計量，分外購、自行栽培或繁殖、天然起源、投資者投入、非貨幣性資產交換、債務重組及企業合并等，分別作了具體規定。
稅務處理：《企業所得稅法實施條例》只對外購、通過捐贈、投資、非貨幣性資產交換、債務重組等方式取得的生產性生物資產，規定了計稅基礎;對企業自行栽培或繁殖的生產性生物資產的計稅基礎并未作出規定，也即，對企業自行栽培或繁殖的生產性生物資產在栽培或繁殖的過程中所發生的成本費用是可以當期費用化的。
生物資產采用成本模式后續計量的會計與稅法差異
會計處理：會計準則規定，生物資產一般應當采用成本模式對生物資產進行后續計量，但有確鑿證據表明其公允價值能夠持續可靠取得的除外。具體：(1)消耗性生物資產按成本減去累計減值準備計量;(2)未成熟的生產性生物資產按成本減去累計減值準備計量，成熟的生產性生物資產按成本減去累計折舊和累計減值準備計量;(3)公益性生物資產按成本計量。
稅務處理：《企業所得稅法實施條例》第六十三條規定：生產性生物資產按照直線法計算的折舊，準予扣除。企業應當自生產性生物資產投入使用月份的次月起計算折舊;停止使用的生產性生物資產，應當自停止使用月份的次月起停止計算折舊。企業應當根據生產性生物資產的性質和使用情況，合理確定生產性生物資產的預計凈殘值。生產性生物資產的預計凈殘值一經確定，不得變更。
《企業所得稅法實施條例》第六十四條規定：生產性生物資產計算折舊的最低年限如下：林木類生產性生物資產，為10年;畜類生產性生物資產，為3年。
生物資產采用公允價值模式后續計量的會計與稅法差異
會計處理：在公允價值模式下，企業不對生物資產計提折舊和減值準備，應當以資產負債表日生物資產的公允價值減去估計銷售時發生的相關稅費調整其賬面價值，其與原賬面價值之間的差額應計入當期損益。
稅務處理：現行稅法要求按照歷史成本計價，公允價值變動既不確認所得，也不確認損失。實際處置時，按照歷史成本計算扣除。
