【摘要】會計調整分錄的編制是會計教學的難點之一。筆者借鑒章愛文（2013）編制審計調查分錄的思路，總結了一套關于會計調整分錄的教學方法，分別利用“減法”和“替代”的原理進行處理。
【關鍵詞】會計調整 以前年度損益調整 調整分錄 借貸記賬法
會計調整分錄的編制是財務會計實務部分教學的重難點之一，學生往往不知從何下手，掌握起來比較困難。筆者根據多年的會計、審計教學工作，針對不同的調整事項分別采用“減法”、“替代”進行分析調整，達到了比較好的教學效果。
一、針對年度內調整事項
《財會月刊》2013年第2期（上）刊發了章愛文的論文《基于借貸記賬法的數學意義制作審計調整分錄》。借鑒其提出的基于借貸記賬法的數學意義分四步編制審計調整分錄的思路，本文將分三步分析如何完成會計調整分錄編制。
第一步：仍然是寫出正確的會計分錄，統稱為分錄①，因為正確的會計分錄是我們進行調整所要達到的最終目標。
第二步：列示原來錯誤的會計分錄，統稱為分錄②，其意義在于這讓我們明白現在的起點在哪里。
第三步：將分錄①與②相同的賬戶金額相減，主要是比較出兩者的差距。在金額方面，若①-②>0，則說明原來錯誤的金額記少了，只需要按照與原來賬戶相同的記賬方向補記差額；若①-②<0，則說明原來錯誤的金額記多了，則需要按照與原來相反的記賬方向登記差額的絕對數，以沖銷多余金額；若①-②=0，則說明原來的登記金額正確，不需要做調整。
例1：某企業將成本價為100元的產品出售，售價為150元，該企業適用增值稅率為17%，款項收到并存入銀行。該企業對該業務編制的會計分錄為：借：銀行存款100；貸：庫存商品100。則編制調整分錄過程如下：
第一步：做出正確的會計分錄①。借：銀行存款175.5，主營業務成本100；貸：庫存商品100，主營業務收入150，應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）25.5。
第二步：列示原來錯誤的會計分錄②。借：銀行存款100；貸：庫存商品100。
第三步：將分錄①與②對應的賬戶金額相減。
銀行存款：175.5-100=75.5＞0，說明記少了，應補充登記；主營業務成本：100-0=100＞0，說明也記少了，應補充登記；庫存商品：100-100=0，說明記對了，不用調整；主營業務收入：150-0=150＞0，說明記少了，應補充登記；應交稅費：25.5-0=25.5＞0，說明記少了，應補充登記。
經計算，其調整分錄為：借：銀行存款75.5，主營業務成本100；貸：主營業務收入150，應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）25.5。
例2：接例1，假設該企業為該業務編制的會計分錄為：借：銀行存款100；貸：庫存商品100。則編制調整分錄過程如下：
第一步：做出正確的會計分錄①。借：銀行存款175.5，主營業務成本100；貸：庫存商品100，主營業務收入150，應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）25.5。
第二步：列示原來錯誤的會計分錄②。借：銀行存款200；貸：庫存商品200。
第三步：將分錄①與②對應的賬戶金額相減。
銀行存款：175.5-200=-25.5<0，說明記多了，應沖銷多余金額。主營業務成本：100-0=100>0，說明記少了，應補充登記少記金額；庫存商品：100-200=-100<0，說明記多了，應沖銷多余金額；主營業務收入：150-0=150>0，說明記少了，應補充登記少記金額；應交稅費：25.5-0=25.5>0，說明記少了，應補充登記少記金額。
經計算，其調整分錄為：借：庫存商品100，主營業務成本100；貸：銀行存款25.5，主營業務收入150，應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）25.5。
例3：接例1，假設該企業對該業務編制會計分錄為：借：庫存商品100；貸：銀行存款100。則編制調整分錄過程如下：第一步：做出正確的會計分錄①。借：銀行存款175.5，主營業務成本100；貸：庫存商品100，主營業務收入150，應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）25.5。
第二步：列示原來錯誤的會計分錄②。借：庫存商品100；貸：銀行存款100。
第三步：將分錄①與②對應的賬戶金額相減。銀行存款175.5-（-100）=275.5>0，應補充登記少記金額。主營業務成本100-0=100>0，說明記少了，應補充登記少記金額。庫存商品100-（-100）=200>0，應補充登記少記金額。主營業務收入150-0=150>0，說明記少了，應補充登記少記金額。應交稅費25.5-0=25.5>0，說明記少了，應補充登記少記金額。
則編制調整分錄：借：銀行存款275.5，主營業務成本100；貸：庫存商品200，主營業務收入150，應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）25.5。
二、針對跨年度調整事項
對于涉及損益類賬戶，通過“以前年度損益調整”賬戶進行調整，對于不涉及損益的賬戶，仍用原賬戶進行調整。對于“以前年度損益調整”賬戶，學生往往分不清楚調整時該賬戶應登記的方向。其實，“以前年度損益調整”最初只是一個替代的作用，替代原來已經結轉的損益類賬戶，只需要分析出原損益賬戶應調增還是調減，就知道“以前年度損益調整”賬戶的方向。最后“以前年度損益調整”賬戶也是用來過渡的，最終要將其余額全部轉給“利潤分配——未分配利潤”，以修正前期差錯對利潤的影響。
例4：某公司會計2010年初在所得稅匯算清繳前發現2009年度賬簿時發現原管理部門使用的辦公房屋因計算錯誤，年度內少計提折舊2 000元（假定企業所得稅率25%，不考慮盈余公積的影響）。則會計調整分錄分析步驟如下：
（1）因費用少記，調整損益，借：管理費用2 000（“以前年度損益調整”替代）；貸：累計折舊2 000。所以調整分錄為：借：以前年度損益調整2 000；貸：累計折舊2 000。
（2）因上年度所得稅多交，調整所得稅，借：應交稅費——應交所得稅500；貸：所得稅費用（“以前年度損益調整”替代）。所以調整分錄為：借：應交稅費——應交所得稅500；貸：以前年度損益調整500。
（3）最后結平“以前年度損益調整”賬戶，借：利潤分配——未分配利潤1 500；貸：以前年度損益調整1 500。
主要參考文獻
章愛文.基于借貸記賬法的數學意義制作審計調整分錄.財會月刊，2013；2
【作 者】
鄭宇梅 陳澤明 李榮耀 陳 晨
【作者單位】
（河北工程技術高等?？茖W校經貿系 河北滄州 061001 .滄州醫學高等?？茖W?；A部 河北滄州 061001）
