2011年4月，國家財政部印發了《新舊醫院會計制度有關銜接問題的處理規定》，其目的在于明確保證新舊醫院會計制度的順利過渡，保證新制度的有關問題得以貫徹落實，該規定明確提出了醫院落實新醫院會計制度的步驟和流程。2012年1月1日，財政部印發的新《醫院會計制度》正式實施，該制度在多個方面繼承了原有的制度內容，但也對現行的會計制度進行了創新，對一些會計實務中出現的具體問題進行全面的考慮，強化了成本核算和控制，規范了收支核算管理，加強了對醫院資產管理和財務風險的預防和控制，更加真實地反映了醫院的資產負債情況，對現代醫院會計制度的建立與完善有重要的指導作用，值得學習和研究。
一、醫院施行新會計制度的意義
（一）有利于通過完善核算方式轉變醫院運營機制
新制度在財務管理的范圍、資產和負債的核算、收入費用確認等方面進行比較大的完善和修訂，醫院日常財務運行將有較大的變化。例如，在單位的預算管理方面，醫院要求通過核定收支的方式明確預算調整的范圍，強化了財務預算的要求，對核定的財政補助等內容在預算執行中不予以調整，對一些發展計劃要進行調整也需要嚴格履行程序，做到收支的同步。新制度在預算管理方面為醫院轉變運行機制提供了保障。另外，在收支和結余管理上，新制度嚴格執行物價政策和收費政策，規范醫院的收入管理，通過實施工資總額和管理費用比率控制，強化支出的管理，扭轉其自行支配的問題，對結余的管理也是通過將其納入預算管理的方法，消除醫院通過誘導醫療服務進行創收的動機。新制度在成本核算體系中要求管理費用不再分攤，完善藥品和材料的成本，建立起成本費用預算管理制度，要求健全完善成本定額管理制度和費用審核的機制，遏制不必要的成本費用支出，降低醫院的運營成本。
（二）有利于深化醫院管理機制的改革
新醫院財務會計制度要求三級醫院必須設置總會計師，施行醫院負責人和總會計師領導下的財務管理體制，這種改變符合了醫院改革的未來方向，有利于推進公立醫院管辦分離的機制建設。歷史上，醫院的法人治理結構問題較為突出，總會計師是否可以成為領導班子有較大的異議，總會計師制度可以完善公立醫院法人治理結構，可以代表國有資產的出資人履行對資產、財務的管理職責，在醫院的發展戰略、預算、投資、績效、審計監督等方面做出一些有益的嘗試。同時，新醫院財務會計制度也有利于控制醫療費用，減少醫療服務誘導行為，加強收入和支出的管理，降低醫院的運行成本，進一步收緊一些不合理的政策措施，嚴格控制人員的經費等，對醫療體制改革也起到了促進作用。
（三）有利于真實反映醫院的運行成本，降低財務風險
醫院的財政補助收支核算進一步加強了財政專項補助結轉使用的管理，以財政補助收支情況表的方式更加清晰地反映核算期間內財政補助規模和收支的情況。在固定資產方面，醫院也需要對資金來源于財政、科教項目的固定資產進行確認待沖基金，通過計提折舊、攤銷等方式進行分期沖減，不需要通過提取修購基金進行支出的確認。這樣的規定將大幅減少醫院的折舊和攤銷成本，真實反映出醫院的自身運營成本，有利于醫院了解自身的財務情況。同時，為了加強醫院的資產負債管理，嚴格控制財務的風險和壓力，新制度對醫院的大型醫療設備等購置要求通過主管部門和有關部門的批準，醫院不得借入非流動負債，如果確有需要應該由政府償還，醫院的投資也進行加強控制，新制度明確醫院對外投資的前提、程序、范圍和風險控制等，加強醫院的風險管理。
二、新舊醫院會計制度的具體差異
（一）在資產類項目上的核算差異
1.應收款的壞賬計提差異。新制度改變舊制度中“應收醫療款”和“應收在院病人醫藥費”兩個項目，直接以“應收醫療款”和“其他應收款”進行計提，計提的比例也較之前項目減少，舊制度允許應收款的壞賬計提比例為3%～5%，新制度改成不超過科目余額的2%～4%。在計提的方法上，新制度允許采用余額百分比法、賬齡分析法、個別認定法，與一般的企業沒有差異，較舊制度也更加多樣化，對于賬齡超過3年確認無法收回的款項可以作為壞賬損失處理，因違規治療等原因導致醫保部門拒付的金額也可以列入壞賬損失。
2.藥品分類、計價、收支核算的差異。在新制度下，藥品作為庫存物資的二級科目列入“庫存物資”的科目中，這種分類更加符合實際的情況，更加合理。藥品作為醫院重要庫存物資，其計價的變化也將對其財務形成較大的影響。舊制度下，藥品采用售價進行核算，售價和進價的差異記入“藥品進銷差價”。新制度下藥品的計價以進價核算，更加科學。不同于舊制度將藥品收支與醫療收支分開核算，新制度考慮大醫療的理念，將藥品收支并入醫療收支中，管理費也不再單獨分攤，將醫療的支出和管理支出分開核算，更加準確地反映醫療的成本和管理的成本。
3.固定資產和基建工程的核算差異。新制度對于固定資產的價值要求增加，一般設備單價需要達到1000萬元，專用設備的價值需要達到1500萬元，舊制度的要求分別為500萬和800萬。同時，固定資產也以累計折舊核算其對核算期內成本的影響，更加清晰地反映出固定資產的凈值，避免固定資產的虛高。考慮到醫院的基建項目較多，過去這一塊的核算游離于醫院整體會計核算的體系之外，不利于醫院會計信息的完整和準確，本次新制度明確要求醫院應當在按照國家有關規定單獨核算基本建設投資的時候，將醫院的基建工程項目并入其財務會計賬目體系中，這樣才能夠強化全面收支的管理。
（二）在負債類項目上的核算差異
整體而言，新制度在負債類項目上的改變主要集中于應繳社會保障費、應交稅費、應付票據和應付福利費等項目中，影響低于資產類項目的變化。新制度擴大了“應付社會保障費”的核算范圍，增加了個人承擔的住房公積金，這樣該項目就涵括了個人承擔的養老保險金、醫療保險金、失業保險金、住房公積金等項目。這樣能夠更加真實地反映社會保障費中單位承擔的成本。考慮到醫院未來可能不僅僅是從事醫療業務活動，也可能會有科研教學的內容，這些科研教學的業務需要承擔營業稅等，因此新制度增設了“應交稅費”。另外，“應付票據”科目的增設也是考慮到醫院日常采購中可能發生的票據融資行為，“應付福利費”則是用以核算醫院提取的職工福利費。
（三）在收支核算類項目上的核算差異
新制度對醫院的收入按照項目進行分別核算，分成醫療收支、財政補助收支、科教項目收支等內容，各自結轉。其中，將科教項目進行單獨的核算是符合目前及未來醫院整體經營戰略的考慮，有利于提升醫院收入數據的準確性，真實反映出醫院的收支情況，避免舊制度下科教資金納入專用基金管理導致醫院收支不準確的問題。另外，新制度也將藥品收支納入醫療收支中，以明細科目“衛生材料收入”、“結算差額”、“藥事服務費收入”等進行核算，有利于其與醫保機構的結算。
（四）在凈資產類項目上的核算差異
1.增設、取消了部分專用基金。新制度下根據醫療收入的一定比例提取了醫療風險基金，該基金用于支付醫療事故賠償及醫院購買醫療風險保險的支出，這符合會計謹慎性的原則，舊制度僅在實際發生時列支于醫療支出中，這樣不符合醫院的實務。新制度要求更加真實地反映出固定資產的凈值，增設了“累計折舊”科目。這樣的處理也必然要求舊制度下的修購基金需要取消，因為該修購基金無法真實反映固定資產的凈值，容易導致醫院的凈資產虛增的情況，難以真實反映出醫院的整體資產負債率。
2.新增待沖基金、財政補助結轉（余）、科教項目結轉（余）等科目。待沖基金可以讓醫院區分財政資金和非財政資金的資產，因財政資金形成的資產在攤銷的時候不計入成本，增設“待沖基金”可以提現這一信息。財政補助結轉（余）這一科目是用于對財政撥款結轉和結余資金的管理，對于一些科研項目結余資金和教學項目結余的資金。新制度增設了“科教項目結轉（余）”這一科目，可以對一些非財政科教項目的結轉資金進行管理。
三、醫院做好新舊會計制度銜接的探討
（一）做好財務制度銜接的基礎工作，保證醫院可以按照新制度實行記賬
首先，醫院需要對自身的資產、負債有全面的盤點，核實其財務實際情況，對固定資產等項目的資金來源、使用年限、尚可使用的年限等內容計提足夠的固定資產折舊，為其追溯確認待沖基金做好事前準備。其次，醫院內部需要對現有的科目余額表進行分類調整并轉入新賬目中，對原有的項目進行分析，建立工作底稿，完整記錄調整的過程，保存相應的會計資料以備查。因新舊制度導致的需要對部分科目進行追溯調整的，醫院也需要根據相關的制度進行追溯調整并對基建項目增設相關的科目。最后，在以上的步驟實施完畢后，醫院需要編制資產負債表，進行仔細的核對，減少失誤。
（二）探索新的財務評價體系，完善醫院的財務隊伍建設，夯實信息基礎
新制度下的公立醫院需要利用好現有的財務監督，以此形成的評價結果應當納入公立醫療機構的綜合評價體系，優化醫院的財務監督，形成以公益性為導向的公立醫療機構綜合評價體系。在新制度的要求下，醫院需要培養好其財務會計人員。新制度下的醫院財務會計的精細化和復雜化均有所提升，對一些經濟事項也需要仔細甄別和判斷其數據。在醫改逐步深化的背景下，醫院需要提升財務信息的準確性和及時性，因此其財務隊伍的建設和信息基礎的建設都是至關重要的。未來醫院的財務制度不斷完善和優化也需要醫院通過實務推動。
新醫院會計制度的實施將有效地提升醫院財務信息的合理性，醫院的財務信息也將更加準確、全面和客觀。本文通過分析新舊會計制度的差異，希望能夠對相關的醫院會計從業人員起到一定的幫助。
參考文獻：
[1]楊建玲.新舊醫院會計制度的區別[J]財經界，2013（06）.
[2]尹志平.淺談新舊醫院會計制度銜接中的相關問題探討[J].全國商情：經濟理論研究，2012（08S）.
作者：姚毅
