自今年8月1日起將交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)“營改增”試點(diǎn)在全國范圍內(nèi)推開，同時(shí)擴(kuò)大行業(yè)試點(diǎn)，擇機(jī)將鐵路運(yùn)輸和郵電通信等行業(yè)納入“營改增”試點(diǎn)，這標(biāo)志著當(dāng)前“營改增”試點(diǎn)正朝著向行業(yè)劃分在全國范圍內(nèi)有序推進(jìn)。作為我國第三產(chǎn)業(yè)的重要組成部分——房地產(chǎn)業(yè)，也應(yīng)未雨綢繆，早作準(zhǔn)備。房地產(chǎn)行業(yè)實(shí)施“營改增”，其稅負(fù)率（即：應(yīng)納稅額÷應(yīng)稅收入）會如何變化？“營改增”前，房地產(chǎn)企業(yè)銷售房產(chǎn)屬于營業(yè)稅“銷售不動產(chǎn)”稅目，依5%稅率計(jì)繳營業(yè)稅。“營改增”后，房地產(chǎn)企業(yè)屬于增值稅一般納稅人，依照一般計(jì)稅方法計(jì)繳增值稅。下面分兩個(gè)步驟，試通過公式演繹，在增值稅稅率分別為17%和11%的條件下，計(jì)算房地產(chǎn)企業(yè)增值稅稅負(fù)率。
1. 增值稅稅率為17%。
設(shè)應(yīng)稅收入為S，可抵扣成本（物料成本）占應(yīng)稅收入的比例為N,則“營改增”前應(yīng)納營業(yè)稅為5%S（城建稅及附加暫不考慮，下同），“營改增”后：銷項(xiàng)稅額=［S/（1+17%）］×17%；進(jìn)項(xiàng)稅額=［S/（1+17%）］×N×17%；應(yīng)納增值稅Ａ=［S/（1+17%）］×17%－［S/（1+17%）］×N×17%=0.145S×（１－N）。
令：應(yīng)納營業(yè)稅=應(yīng)納增值稅，求出稅負(fù)率相同時(shí)的臨界點(diǎn)，即：5%S=0.145S×（１－N）。得：N=0.655。
也就是說，當(dāng)物料成本占應(yīng)稅收入的比例為65.5%時(shí)（臨界點(diǎn)），增值稅稅負(fù)率是5%，同營業(yè)稅稅負(fù)率一致。
根據(jù)下面公式，可進(jìn)一步計(jì)算不同物料成本占應(yīng)稅收入比例所對應(yīng)的增值稅稅負(fù)率：應(yīng)納增值稅Ａ=0.145S×（１－N）。經(jīng)整理，得：Ａ/S（稅負(fù)率）=0.145×（１－N）。
當(dāng)N=10%時(shí)，Ａ/S（稅負(fù)率）=0.131，即13.1%；
當(dāng)N=20%時(shí)，Ａ/S（稅負(fù)率）=0.116，即11.6%；
當(dāng)N=30%時(shí)，Ａ/S（稅負(fù)率）=0.102，即10.2%；
當(dāng)N=40%時(shí)，Ａ/S（稅負(fù)率）=0.087，即8.7%；
當(dāng)N=50%時(shí)，Ａ/S（稅負(fù)率）=0.073，即7.3%；
當(dāng)N=60%時(shí)，Ａ/S（稅負(fù)率）=0.058，即5.8%；
當(dāng)N=70%時(shí)，Ａ/S（稅負(fù)率）=0.044，即4.4%；
當(dāng)N=80%時(shí)，Ａ/S（稅負(fù)率）=0.029，即2.9%。
2. 假設(shè)增值稅稅率為11%，其他條件不變。同理可求出應(yīng)納營業(yè)稅與應(yīng)納增值稅相等時(shí)的臨界點(diǎn)，即：5%S=0.099S×（１－N）。得：N=0.495。
根據(jù)應(yīng)納增值稅Ａ=0.099S×（１－N）；經(jīng)整理，得：Ａ/S（稅負(fù)率）=0.099×（１－N）。
同理，可進(jìn)一步計(jì)算不同物料成本占應(yīng)稅收入比例所對應(yīng)的增值稅稅負(fù)率，具體數(shù)據(jù)見下表（計(jì)算過程從略）。
從上表可知，增值稅適用稅率為17%時(shí)，在物料成本占收入65.5%的臨界點(diǎn)，增值稅稅負(fù)率為5%，同營業(yè)稅稅負(fù)率一致。但是，當(dāng)物料成本占收入比例小于65.5%時(shí)，增值稅稅負(fù)率明顯高于營業(yè)稅稅負(fù)率，甚至達(dá)數(shù)倍。當(dāng)物料成本占收入比例高達(dá)70%、80%時(shí)，增值稅稅負(fù)率才有所下降。
當(dāng)增值稅適用稅率為11%時(shí)，在物料成本占收入49.5%的臨界點(diǎn)，增值稅與營業(yè)稅的稅負(fù)率都是5%。當(dāng)物料成本占收入比例小于49.5%時(shí)，增值稅稅負(fù)率高于營業(yè)稅，而當(dāng)物料成本占收入比例大于49.5%時(shí)，增值稅稅負(fù)率下降。
根據(jù)上表可知，當(dāng)物料成本占收入的比例小于臨界點(diǎn)，即小于50%時(shí)，增值稅稅負(fù)率比營業(yè)稅稅負(fù)率上升快。因此實(shí)施“營改增”，在擴(kuò)大增值稅征稅范圍的同時(shí)，要優(yōu)化增值稅稅率的設(shè)計(jì)和制定。特別是房地產(chǎn)行業(yè)，應(yīng)注意由于營改增可能帶來稅負(fù)的增加，而加重企業(yè)的負(fù)擔(dān)。以筆者管見，在增值稅稅率設(shè)置上，可否考慮按房地產(chǎn)細(xì)分行業(yè)，實(shí)施差別稅率，以期達(dá)到結(jié)構(gòu)性減稅的效果。
【作 者】
宗式華 周松德
【作者單位】
（上海中融置業(yè)集團(tuán)有限公司 上海 200120）
