【摘要】網絡購物作為新興銷售模式，成了現代消費領域的新亮點，但傳統的會計準則缺乏相應的規定，使得購物網站在收入確認上產生了諸多不便，出現了諸多分歧。本文認為規范和統一購物網站的收入確認時點必須從網購業務的實際出發，對網購業務特點進行分析，并依此進行網購業務的會計核算處理。
【關鍵詞】網購業務 收入確認 會計處理
網絡購物突破了時空的限制，成了一種新興的銷售模式。2013年1月25日艾瑞咨詢發布的《2012年中國網絡購物市場交易規模報告》顯示，2012年中國網絡購物市場交易規模達1.3萬億元，較往年增長66.2%，占社會消費品總零售額的6.2%；而中投顧問的《2013 ~ 2017年中國網絡購物市場投資分析及前景預測報告》則預測，到2015年中國在線購物市場規模將超越美國，達到2萬億元人民幣，2016年則達2.4萬億元。網絡交易的迅猛發展，不僅為商家帶來了可觀的利潤空間，也拓展了國家的稅源。2010年7月1日實施的《網絡商品交易及有關服務行為管理暫行辦法》規范了網絡的交易行為，但作為稅源基礎的會計核算卻缺乏相關的政策依據，交易收入的確認存在較多的分歧，如何規范和統一網購交易的會計核算成為現階段急需解決的問題。
一、網購業務收入的會計確認
銷售收入的確認主要依據《企業會計準則第14 號——收入》的相關規定，即：“銷售商品收入同時滿足下列條件，才能予以確認：①企業已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方；②企業既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權，也沒有對已售出的商品實施有效控制；③收入的金額能夠可靠地計量；④相關的經濟利益很可能流入企業；⑤相關的已發生或將發生的成本能夠可靠地計量。”上述收入確認條件是基于傳統企業而言的，對于虛擬經濟的網購業務則難以同時滿足準則中所規定的條件，也不能按實體交易模式中收入確認的方式加以認定。
從網購業務的特點來看，網購業務收入的確認顯然不能按傳統交易模式的收款或發貨作為收入實現的時點，而應以客戶確認收貨作為收入確認的時點。只有以客戶確認收貨作為收入實現時點，才能滿足“能夠可靠計量”、“很可能流入企業”的要求。
二、網購業務類型及會計處理
網絡購物作為一種新興的銷售模式，其交易模式主要分為三種：一是有擔保方的先付款后發貨模式，二是無擔保方的先付款后發貨模式，三是先發貨后付款模式。
（一）有擔保方的先付款后發貨模式會計處理
有擔保方的先付款后發貨模式是客戶先付款至擔保方，擔保方收款后通知商家發貨，客戶確認收貨后通知擔保方付款，其網購交易流程及會計處理如下：
第一步，接收買家訂單。此步為交易協調階段，買賣雙方交流勾通，協商確定交易價格，無需進行會計核算。
第二步，買家付款至擔保方。由于網購交易的不確定性，此款項是否最終流入企業存在未知數，故在買家付款至擔保方時，購物網站不作會計處理。
第三步，組織發貨。雖然貨物已經發出，但由于網購交易的不確定性，不能確認收入和成本。發貨時，先從庫存商品轉為發出商品處理，借記“發出商品”科目，貸記“庫存商品”科目；貨物由物流公司配送貨，支付的物流費用，借記“銷售費用”科目，貸記“應付賬款”或“庫存現金”科目。
第四步，買家確認收貨。標志網購交易成功，此時可以進行收入和成本確認。網購交易收入確認時，借記“應收賬款”科目，貸記“主營業務收入”、“應交稅費——應交增值稅——銷項稅額”科目；結轉銷售成本時，借記“主營業務成本”科目，貸記“發出商品”科目。
第五步，擔保方清算貨款。客戶確認付款，收到經擔保方扣除手續費后的貨款時，借記“銀行存款”、“財務費用”科目，貸記“應收賬款”科目。
在交易過程中，若客戶不收貨，作退貨處理時，借記“庫存商品”科目，貸記“發出商品”科目。
例1：某客戶網購A商品2件，協商價格為每件234元（含稅），客戶通過購物網站訂貨后，付款至支付寶。支付寶通知網店配發貨物，網店通過甲物流公司將貨物發出（發生物流費用30元）。客戶驗貨，發現商品有問題只收取1件，另1件退貨。客戶通知支付寶支付1件的貨款（支付寶按貨款的0.5%收取手續費），余款退回。A商品每件成本為150元，增值稅稅率為17%。
從有擔保方的先付款后發貨業務模式看，購物網站以發貨作為會計核算的起點，在網站發貨時，只是改變商品的狀態，由在庫改為發出，并按商品成本進行計量，故發出商品時，會計分錄為：借：發出商品——A商品300；貸：庫存商品——A商品300。
商品通過物流公司進行配送，購物網站需要向物流公司支付物流運輸費等費用，若以現金支付，則會計分錄為：借：銷售費用30；貸：庫存現金30。
若購物網站與物流公司簽有費用定期結算協議，則會計分錄為：借：銷售費用30；貸：應付賬款——甲物流公司30。
商品運達，客戶驗貨，根據客戶對貨物的接收情況，進行會計處理。客戶接收1件商品，確認銷售收入，并結轉銷售成本；拒收1件商品作退貨處理。
確認收入時，會計分錄為：借：應收賬款——支付寶234；貸：主營業務收入200，應交稅費——應交增值稅——銷項稅額34。
確認成本時，會計分錄為：借：主營業務成本150；貸：發出商品150。
退貨時，會計分錄為：借：庫存商品150；貸：發出商品150。
購物網站收到支付寶結算貨款時，作收款處理，其中支付寶扣除的手續費作“財務費用”入賬，會計分錄為：借：銀行存款232.83，財務費用1.17；貸：應收賬款——支付寶234。
對于客戶拒收商品的退款與購物網站無關，是客戶與支付寶之間的業務，無需進行會計處理。
（二）無擔保方的先付款后發貨模式會計處理
無擔保方的先付款后發貨模式是客戶通過相關支付方式付款至商家，商家收款后發貨，其網購交易流程及會計處理如下：
第一步，接收買家訂單。此步不作會計核算。
第二步，客戶付款到賬。款項流入企業，作為預收負債處理，有結算手續費時作費用處理，借記“銀行存款”、“財務費用”等科目，貸記“預收賬款”科目。
第三步，組織發貨。會計處理同有擔保方的先付款后發貨模式。
第四步，買家確認收貨。標志交易成功，此時可以進行收入和成本確認。確認收入時，借記“預收賬款”科目，貸記“主營業務收入”、“應交稅費——應交增值稅——銷項稅額”科目；結轉銷售成本時，借記“主營業務成本”科目，貸記“發出商品”科目。
在交易過程中，若客戶不收貨并取消交易，則作退貨、退款處理，退貨時，借記“庫存商品”科目，貸記“發出商品”科目；退款時，借記“預收賬款”科目，貸記“銀行存款”或其他科目。
例2：某客戶網購A商品2件，協商價格為每件234元（含稅），客戶通過購物網站訂貨后，直接付款至購物網站。購物網站收到貨款后配發貨物，通過甲物流公司將貨物發出（發生物流費用30元）。客戶驗貨，發現商品有問題只收取1件，另1件退貨。A商品每件成本為150元，增值稅稅率為17%。
從前述無擔保方的先付款后發貨業務模式看，購物網站以貨款收取作為會計核算的起點，在收到貨款時，會計分錄為：借：銀行存款468；貸：預收賬款——某客戶468。
在網站發貨時，只是改變商品的狀態，由在庫改為發出，并按商品成本進行計量，故發出商品時，會計分錄為：借：發出商品——A商品300；貸：庫存商品——A商品300。
商品通過物流公司進行配送，購物網站需要向物流公司支付物流運輸費等費用，若以現金支付，則會計分錄為：借：銷售費用30；貸：庫存現金30。
若購物網站與物流公司簽有費用定期結算協議，則會計分錄為：借：銷售費用30；貸：應付賬款——甲物流公司30。
商品運達，客戶驗貨，根據客戶對貨物的接收情況，進行會計處理。客戶接收的1件商品，確認銷售收入，并結轉銷售成本；拒收的1件商品作退貨處理，并需進行退款處理。
確認收入時，會計分錄為：借：預收賬款——某客戶234；貸：主營業務收入200，應交稅費——應交增值稅——銷項稅額34。
確認成本時，會計分錄為：借：主營業務成本150；貸：發出商品150。
退貨時，會計分錄為：借：庫存商品150；貸：發出商品150。
退款時，會計分錄為：借：預收賬款——某客戶234；貸：銀行存款234。
（三）先發貨后付款模式會計處理
先發貨后付款模式是商家根據訂單先發貨，客戶收貨后同時付款，其網購交易流程及會計處理如下：
第一步，接收買家訂單。此步不作會計核算。
第二步，組織發貨。會計處理同有擔保方的先付款后發貨模式。
第三步，買家確認收貨并付款。標志交易成功，此時可以進行收入和成本確認。確認收入時，借記“銀行存款”或“庫存現金”科目。若為物流公司代收，則借記“應收賬款”科目，貸記“主營業務收入”、“應交稅費——應交增值稅——銷項稅額”科目。結轉銷售成本時，借記“主營業務成本”科目，貸記“發出商品”科目。
在交易過程中，若客戶不收貨并取消交易，則作退貨處理，借記“庫存商品”科目，貸記“發出商品”科目。
主要參考文獻
1. 柳英慧.淘寶網交易會計核算探究.中國管理信息化,2011；2
2. 李貴芬，高靜娟.試析網上團購業務會計核算.財會月刊，2011；5
【作 者】
陳福軍
【作者單位】
（山東理工大學商學院 山東淄博 255049）
