摘要：國家可以先就發展比較迅速的金融業、高技術服務業、現代物流業、商務服務業稅收政策做一個總體的規劃，并根據生產性服務業發展的不同情況因地因時制宜，制定相應的稅收政策。
一、生產性服務業的界定及統計口徑
生產性服務業（Producer Services Industry）是指為生產服務的行業，與生活性服務業不同，生產性服務業服務的對象不是普通的消費者，而是企業、政府部門等。生產性服務業的概念最早由 Machlup 提出，早在上世紀六十年代，在國外就開始了對生產性服務業的研究。迄今為止，國內外關于生產性服務業的定義不完全一致，但基本內容是一致的，總而概之，生產性服務業是為三次產業的商品和服務生產提供中間服務的部門，也可稱為“中間投入服務”。它提供一種中間投入服務，直接計入生產企業的生產成本或投資成本，這是它區別于其他服務業的最本質的特征。
由于對生產性服務業的外延不清，計量和統計口徑很難統一，不同國家對生產性服務業的界定范圍不一樣。在現實生產生活中，有些服務業既可以滿足生產需求也可以滿足生活需求，同時具有生產服務和生活服務的雙重屬性。在經濟分析中，我們一般采取簡化的辦法，如果企業50%以上的服務產品是提供給制造業、商務活動和政府管理的，我們就認定它屬于生產性服務業的范疇，如果企業50%以上的服務產品是為生活服務的，我們就認定它屬于生活性服務業的范疇。國際上普遍認為金融保險、工業設計、專業技術服務、信息傳輸服務和軟件服務、租賃與商務服務、批發貿易、交通運輸、現代物流、郵電通訊、會計、法律、管理咨詢、廣告、人力資源服務、公共服務等行業構成生產性服務業的主體。我國十二五規劃綱要將金融服務業、高技術服務業、現代物流業、商務服務業作為我國主要的生產性服務業。基于以上界定，為了便于數據的比較分析，本文有關生產性服務業的統計口徑基本按國民經濟統計體系中第三產業的分類為主，同時側重于對主要的生產性服務業的增加值及稅收考量。
二、江東區生產性服務業的發展現狀
《寧波市江東區“十二五”服務經濟發展規劃》提出“以‘六大經濟’為核心，優先發展生產性服務業”的主要任務：圍繞市級“三大中心”和上海“兩個中心”建設，大力發展貿易會展、航運物流、金融服務等優勢產業，培育壯大專業服務、文化創意、現代商貿等產業規模，努力將江東打造成為服務長三角、對接海內外的生產性服務業核心城區。
加快發展生產性服務業是江東區實現從“服務立區”到“服務強區”轉變的必由之路。從江東的優勢和資源稟賦出發，大力發展以知識和信息密集為特征的生產性服務業，有利于降低經濟增長對資源投入的依賴，有利于優質稅源的培育，有利于節能減排目標的實現，加快江東區都市經濟的發展。目前發展現狀基本情況為：
（一）總量規模不斷擴大，產業體系比較完善，稅收貢獻連年上升
經過“十一五”時期的快速發展，江東區服務經濟在全市確立領先發展格局，能級水平實現較快提升。到2010年底，服務業增加值增長8.6%，“十一五”期間平均增幅達到12%以上，在生產總值中的比重達到77.8%。服務業投資占全區固定資產總投資的比重從“十五”末的84.6%上升至99.1%，年均增長遠遠領先于服務業增加值增幅。2010年實現服務業稅收36.98億元，增長30.4%，占財政一般預算收入的比重達到82.7%，比2006年提高8.9個百分點。其中，“六大經濟”在“十一五”期間作為江東現代服務業的重點加以培育和發展，2010年“六大經濟”實現稅收11億元，是2008年的1.5倍，占服務業稅收比重達到29.7%，比2008年提高1.7個百分點。
2012年，江東區全年實現地區生產總值399.5億元，增長8%，其中服務業增加值增長11%。服務業增加值占地區生產總值比重、服務業稅收占公共財政預算收入比重均超過80%。“六大經濟”實現稅收24.3億元，增長21.3%，占服務業稅收比重首次突破50%。 “六大經濟”主體地位基本確立，生產性服務業核心城區建設穩步推進，有力拉動地方稅收增長。
（二）高端產業稅收穩健增長，新興產業比重較低，行業發展不夠平衡
隨著江東區行政中心東移和“三大中心”運營，服務業結構在發展中逐步調整和優化，初步形成了以金融、物流、會展、中介、科技和信息服務、文化創意等生產性服務業為主要行業的功能比較齊備、技術水平比較先進的服務體系。分行業來看，金融業稅收處于領跑地位，占服務業稅收比重連續五年超20%。2012年，江東區區金融服務業實現增加值100.8億元，實現稅收15.8億元，占財政收入的26.1%，同比增收4.3億元，增長37.8%。國際金融服務中心正式投用，加快了金融機構集聚速度。截至2013上半年，江東區各類金融機構達279家，匯聚全市三分之二以上銀行法人機構和區域總部。金融業是江東區稅收增長的重要引擎。
除金融行業之外，其他生產性服務業無論是規模產量還是稅收貢獻度，都顯示不足。例如生產性服務業中最具發展潛力的高新技術服務業，它以技術服務、信息服務和公共服務為主體，不但可以使服務過程產生增值，而且可以產生服務的規模效應和各種服務相互融合的集聚效應，引起服務的大幅度增值，但是，江東區共有市級科技服務業示范企業3家，限上科技服務業增加值占GDP的比重不足2%。該行業在江東區服務業稅收占比非常小。（表1）
表1：10年-11年江東區服務業分行業稅收收入統計表
單位：萬元
項目
2010
2011
地方稅收
占比
地方稅收
占比
第三產業
243353
81.94%
294909
81.66%
其中：金融業
63057
25.91%
85866
29.12%
交通運輸、倉儲及郵政業
5004
2.06%
7953
2.70%
批發零售業
18879
7.76%
22445
7.61%
信息傳輸、計算機服務和軟件業
624
0.26%
840
0.28%
租賃和商務服務
27489
11.30%
32812
11.13%
房地產業
66967
27.52%
89911
30.49%
住宿和餐飲業
12627
5.19%
16213
5.50%
其他
48706
20.01%
38869
13.18%
（三）規模能級有待提升，產業競爭能力不強，稅收政策支持力度不夠
在行業門類較齊全的同時，江東區服務業總體層次仍然不高，面臨高位轉型的困境，存量發展受宏觀環境影響增長乏力，生產性服務業主導地位尚未完全確立。金融、會展、物流產業雖然發展快速，但缺乏有效的融合發展機制，產業能級有待提升；與制造業密切關聯的國際商務、專業咨詢服務、中介服務等規模仍然較小；高新技術產業起步遲，科技創新能力不強，知識密集型服務等高端服務業還處于初級發展階段，科技開發、技術轉化等產前服務業發展水平和功能亟待提高；文化創意等產業產出效益尚不明顯,產業融合還有待深入；生產性服務業在經濟發展中的“乘數倍增”效應不明顯，對新型工業化的支撐力還不夠強。
另一方面，具有較強競爭力的優勢服務業大企業、大集團數量、知名服務品牌還不多，高端服務人才支撐不足，尤其是適應于產業轉型升級發展需求，處于“微笑曲線”兩端的研發設計、商務中介、供應鏈管理、國際金融、大宗商品交易等高端服務業人才嚴重不足，發明專利產出較少，2012年發明專利授權量98件，僅占專利總量的6.4%。
除了對服務業國家制定了相關的稅收政策，我國目前還沒有制定專門針對于生產性服務業的稅收政策，基于地區生產性服務業快速發展的現實，稅收政策不到位成為制約生產性服務業進一步發展的因素之一。比如所得稅優惠主要面向應用高新技術的工業企業，對高科技服務企業缺少鼓勵措施；營業稅計稅方法對服務業存在重復征稅， 導致分工越細，稅負越重，阻礙了服務外包的發展；個人所得稅缺乏針對高素質服務人才個人所得的稅收優惠，同時也缺乏促進人力資本投資的稅收政策。所以，要想促進生產性服務業又好又快地發展，必須立足于當地生產性服務業的發展現狀，解決好生產性服務業現有稅收政策存在的問題。
三、國外發展生產性服務業稅收政策經驗
（一）國外金融業稅收政策
1、國外對金融機構征收的流轉稅種大多為增值稅。增值稅稅收優惠方式主要包括基本免稅法、部分免稅法、允許抵扣進項稅的免稅法、加總法、毛利征稅法五種。例如，OECD 大多數國家對于金融服務業的核心金融業務實行免稅稅收優惠，對保險、再保險和出口保險實行免稅或零稅率稅收優惠屬于基本免稅法；新加坡和澳大利亞的金融企業就其提供的免稅金融服務可以實行購入進項稅抵扣稅收政策屬于允許抵扣進項稅的免稅法；以色列對金融服務業的增值額全額征收增值稅屬于加總法，阿根廷實行的是毛利息法，對毛利息征收增值稅。
2、國外對銀行呆賬準備金的扣除主要有特殊準備法和核銷法兩種。英、法、德、俄等國家對銀行按規定提取的專項準備金實行全部或部分所得稅減免優惠。美國、韓國、澳大利亞等國家則采取核銷法，即銀行準備金不是在提取時享受所得稅減免優惠而是在實際核銷時再進行減免，對已經核銷又收回的準備金要重新并入應納稅所得額繳納所得稅。這兩種方法各有優點，前一種方法有利于銀行及時提足呆賬準備金，后一種方法可以提醒銀行及時進行呆賬核銷。
（二）國外物流業稅收政策
1、對物流服務按正常規定征收增值稅是主流。實行增值稅制模式比營業稅、銷售稅更合理、科學。而與出口有關的物流服務一般都實行零稅率，以鼓勵本國的產品和勞務出口。有些國家對適用零稅率的范圍適當放寬，以促進國際物流業的發展。對物流企業購進的產品或設施實施減免。
2、物流企業原則上按一般企業繳納企業（公司）所得稅。從鼓勵物流業發展政策角度看，所得稅的優惠政策要比流轉稅更為明顯。韓國為了增加物流業投資，只要物流企業外商投資區內的投資規模達到1000萬美元的，5年免交所得稅、2年減半征收；只要物流企業自由經濟貿易區和“企業新城開發區”的投資規模達到500萬美元的，3 年免稅所得稅、2 年減半征收；馬來西亞綜合物流公司新成立或再投資新增的法定所得可以5年免交70%所得稅；泰國對物流企業所得可以享受免征8年公司所得稅的稅收優惠；新加坡經核準的船務物流企業提供貨運和物流服務所取得的所得可以在5年內按10%優惠稅率繳納公司所得稅（新加坡公司所得稅一般稅率為20%）；法國允許物流中心采用“成本加計法”確定應稅所得，即通過事先的稅收裁定方式，由納稅人與稅務部門商定平均成本利潤率，用以計算物流中心的應稅所得。成本利潤率一般在5-10%之間。
（三）國外軟件和信息服務業稅收政策
雖然印度的整體經濟發展水平不高，但軟件業自20世紀80年代后期起在印度政府的支持下快速發展起來，印度政府自1991年起，先后在全國各地陸續建立了多個軟件技術園區。印度政府為了鼓勵園區企業對外投資，加大軟件產品出口，采取了各種實行各種稅收優惠手段，其優惠政策包括：凡在軟件園區注冊的軟件公司無論公司性質都可免交10年所得稅，其他園內軟件企業允許免除前8年中5年的所得稅；對高科技園區內全部產品用于出口的軟件企業免征其所得稅；對印度19個邦軟件產品進出口免稅；園內企業進口電信基礎設施免征關稅；園區企業凡進口的軟件設備免稅而且可以采用加速折舊法提折舊；外商投資有關互聯網等信息服務業，可獲100％控股自動核準。
印度在軟件業和信息技術方面取得的成就有目共睹，印度也從中獲得了巨大的經濟和社會效益，比如，通過提供信息服務及出口的軟件產品賺取了大量外匯，僅為西方國家解決“千年蟲”問題就獲得30億美元。同時，增加了國內就業，帶動了消費。另外，吸引了全世界大量科技人才，刺激了印度教育產業的發展，帶動了產業結構調整，提高了印度的國際貿易地位；而且由于印度軟件產業發展水平較高，也加快了其國防如核武器、導彈、航天技術和衛星技術等其它尖端技術的發展。
（四）國外科技服務業稅收政策
1、韓國促進其科技服務業發展的稅收政策，主要包括鼓勵技術開發、鼓勵技術成果轉化兩個方面。韓國經濟迅速發展與其大力促進科技創新有很大關系，而科技服務業的發展也是功不可沒。在韓國鼓勵技術開發的稅收政策中，“技術開發準備金制度”備受矚目。根據企業類型的不同，相關企業可按其收入總額的 3%、4%、5%提取技術開發準備年金，并可將其計入成本。在鼓勵科技成果市場化、產業化的稅收政策上，依據韓國的《租稅特例限制法》，技術轉讓所得減免的范圍包括：對申請專利或實用新型的本國人轉讓或出租該技術的所得，轉讓自我開發的技術工藝所得。對于轉讓給本國人的所得，給予全額免征個人所得稅或法人所得稅的待遇。對于轉讓給外國人的所得，減免稅率為個人所得稅或法人所得稅的50%。
2、美國給予科技服務業很多稅收優惠。美國是世界上服務業最發達的國家，這與美國生產性服務業的發展是分不開的，特別是科技服務業，美國政府給予了很多稅收優惠。例如，私人公司和機構從事的科研開發活動所增加的經費可實行相當于新增值部分20%退稅的永久性稅收優惠；美國公司可以申請抵免研究開發費，納稅人還可以就符合條件的能源研究費用申請20%的稅收抵免。
四、推動生產性服務業發展的稅收政策建議
（一）完善生產性服務業稅收政策，突出系統性、規范性和可操作性
目前，從國家到地方層面關于生產性服務業稅收政策多數是通知、意見、甚至是批復等形式，層次低，缺乏系統性和規范性。因此首先要提高立法級次,將現行的行政法規、部門規章等能夠上升為法律的盡快形成法律條文,不能上升為法律的要清理整頓,對一些通知、補充通知或批復之類的文件要歸納清理形成匯編。其次，出臺一些針對生產性服務業發展的全國統一的稅收政策。國家可以先就發展比較迅速的金融業、高技術服務業、現代物流業、商務服務業稅收政策做一個總體的規劃，并根據生產性服務業發展的不同情況因地因時制宜，制定相應的稅收政策。
（二）推進營業稅和增值稅改革
生產性服務業中的流通服務業、金融服務業、商務服務業、信息服務業和科技服務業與我國增值稅征收范圍內的各種生產經營活動密切相關，是產業鏈中不可或缺的一個環節。我國目前對多數生產性服務業征收營業稅，在一定程度上存在重復征稅的問題，并且生產性服務業領域增值稅和營業稅并存，也加大了稅務機關的征管成本和納稅人的奉行費用。目前，國際上尤其是歐盟部分國家、新西蘭以及部分發展中國家生產性服務業的各個行業都征收增值稅，其中新西蘭的對營業稅的改革最為典型，二十世紀八十年代，新西蘭用增值稅代替了稅率檔次繁多的營業稅，統一征收貨物與勞務稅（增值稅），并且實行單一稅率。從理論上說，增值稅應當覆蓋到所有具有增值額的領域，將生產性服務業所有行業包括在內。
（三）優化企業所得稅稅收優惠的調控方式
直接稅收優惠政策具有“相機抉擇”的特征，往往被認為是暫時性的，在進行投資決策時，投資者會要求在稅前資本收益率中再加上政策風險收益率，普通收益率投資項目就有可能被取消，因此直接稅收優惠政策所起的作用會變得非常有限。由此看出，我國生產性服務業的企業所得稅優惠應由以直接優惠政策為主逐漸轉向以加計扣除、加速折舊、投資抵免、提取準備金等稅基式間接優惠政策為主。對于現代物流業，可以對其購入的固定資產進行加速折舊，將物流企業的技術革新費用允許稅前扣除；對于高新技術服務業，允許科技研發費用稅前扣除，允許按照營業額或所得額的一定比例提取風險準備金，并允許稅前扣除，降低高新技術服務業技術開發的風險性。盡量減少使用減免稅額、稅率優惠等直接優惠方式，采取相對“自動”稅收激勵措施，保持一種系統的、能夠一以貫之的稅收優惠政策。
（四）加大生產性服務業外包業務發展的稅收扶持力度
外包業務可以使得企業通過將一些自身并不擅長的活動交給專業機構完成，自己可以更好地集中力量培養和提高自身的核心競爭力。生產性服務業的產生，本身就是制造業外包業務發展的結果，同時生產性服務業知識化、專業化的特征使得其更加需要發展外包業務。在蘇州工業園區的符合條件的技術先進型服務企業，不僅減按15％的稅率征收企業所得稅，而且對技術先進型服務外包企業離岸服務外包收入免征營業稅。顯然，蘇州工業園在吸引技術先進型服務企業，發展服務外包方面獲得了先發優勢。為促進生產性服務業境內外包業務以及離岸外包業務的發展，建議可以對屬于營業稅征收范圍的境內生產性服務業外包的轉包、分包業務應允許其扣除轉包、分包服務費用；對生產性服務業離岸外包業務，屬于營業稅征收范圍的，給予免征，對于屬于增值稅征收范圍的，可以給予退稅。
（五）加強對人才培養和人力資本的稅收支持力度
生產性服務業中的高技術服務業、商務服務業都是人才知識密集型行業，對勞動者的專業素質要求很高，但是目前我國關于生產性服務業個人所得方面的稅收優惠相當少，缺乏對人力資本投資的稅收鼓勵，不能調動勞動者的積極性。建議一是提高職工教育經費提取比例，對高新技術服務企業，可適當提高稅前列支的職工教育費標準。二是制定可行的個人所得稅稅收優惠政策，擴大技術成果獎勵的免稅范圍，比如對高技術服務業科技研發人員，政府應給予個人開發新技術新產品得到的額外收入免征一部分稅額甚至是全部免征；對參與重大科研項目獲得的獎勵可視同一次性勞務收入而不是并入工資薪金按照累進稅率征收個人所得稅等。三是鼓勵民間辦學和社會捐資辦學，對于企業、個人和社會團體投資興辦的各種學校和教育培訓機構，可對其營業收入和所得減免營業稅和所得稅；對企業、社會團體和個人向教育培訓機構和科研機構的捐贈，準許不受最高捐贈限額限制，均據實稅前列支。
作者：唐杏方 陳舜 張晨 單位：江東地稅局
