摘 要：闡述了房產稅計稅中存在的問題，及從多角度對問題提出了相關性的建議。
關鍵詞：房產稅；調查；思考
一、關于計稅依據的稅法沿革
在房產稅的計稅依據中，最重要的就是“房產原值”的確定，近年來在相關的房產稅政策中先后出現了三次關于“房產原值”的界定。
(一) 1986年10月1日開始執行的《中華人民共和國房產稅暫行條例》第三條規定“房產稅依照房產原值一次減除10％至30％后的余值計算繳納。具體減除幅度，由省、自治區、直轄市人民政府規定。沒有房產原值作為依據的，由房產所在地稅務機關參考同類房產核定。房產出租的，以房產租金收入為房產稅的計稅依據。”北京市施行的《中華人民共和國房產稅暫行條例》（京政發[1986]165號）的細則第四條規定：“企業、事業單位房產、不論自用還是出租均按征收月份前一個月的月末帳面房產原值，一次減除百分之三十后的余值，計算繳納房產稅。其他單位和個人出租的房產，以租金收入為房產稅的計稅依據。”由此可以看出正確計算繳納房產稅的關鍵是“房產原值”。
（二）1986年9月25日開始執行的財政部稅務總局《關于房產稅若干具體問題的解釋和暫行規定》[(86)財稅地字第008號]第十五條關于房產原值如何確定的問題規定為：“房產原值是指納稅人按照會計制度規定，在帳簿‘固定資產’科目中記載的房屋原價。對納稅人未按會計制度規定記載的，在計征房產稅時，應按規定調整房產原值，對房產原值明顯不合理的，應重新予以評估。”由此可以看出正確計算繳納房產稅的關鍵點“房產原值”主要是指納稅人按照會計制度規定，在帳簿“固定資產”科目中記載的房屋原價。
（三）2009年1月1日開始執行的財政部國家稅務總局《關于房產稅 城鎮土地使用稅有關問題的通知》(財稅[2008]152號)第一條關于房產原值如何確定的問題規定為：“對依照房產原值計稅的房產，不論是否記載在會計賬簿固定資產科目中，均應按照房屋原價計算繳納房產稅。房屋原價應根據國家有關會計制度規定進行核算。對納稅人未按國家會計制度規定核算并記載的，應按規定予以調整或重新評估。財政部稅務總局《關于房產稅若干具體問題的解釋和暫行規定》[(86)財稅地字第008號]第十五條同時廢止。”由此可以看出正確計算繳納房產稅的關鍵點“房產原值”改變為根據國家有關會計制度規定進行核算的房屋原價。
二、存在的問題
通過對上述稅法規定進行思考，并對目前房產稅計稅依據的貫徹執行和征收管理情況做了調查，可以發現下列問題：
（一）財稅[2008]152號文件對房產原值的規定不清晰
(86)財稅地字第008號文件規定的房產原值是指納稅人按照會計制度規定，在帳簿“固定資產”科目中記載的房屋原價，此規定在23年的執行中問題不斷，財政部國家稅務總局《關于房產稅和車船使用稅幾個業務問題的解釋與規定》（[87]財稅地字第003號）、《國家稅務總局關于進一步明確房屋附屬設備和配套設施計征房產稅有關問題的通知》（國稅發[2005]173號）等文件就先后進行了補丁式的補充，但實際效果仍然不好。
隨著會計準則的變化，財稅[2008]152號文件又將計稅依據的表述改變為“對依照房產原值計稅的房產，不論是否記載在會計賬簿固定資產科目中，均應按照房屋原價計算繳納房產稅。”新文件的規定不但沒有解決以往產生的問題，反而文字表述明顯有以詞解詞的現象，而且“房產原值”、“房屋原價”兩詞的內涵與外延均未明確，使得本來就很難確定的計稅依據更加難以把握。
（二）會計制度規定中沒有“房產原值”或“房屋原價”的概念
在2001年1月1日施行的企業會計制度中關于固定資產的計量只是從購入、自建、接受投資取得、融資租入、改擴建、接受抵債取得等十種情況表述了如何計量。但是都沒有“房產原值”、“房屋原價”的概念與提法，也都沒有對企業取得土地使用權所支付的金額如何處理的明確規定。
（三）稅法規定不清晰，會計準則、會計制度規定不一致使得現實執行很混亂，影響國家巨額稅款
1.具體案例
在調查中發現，某控股集團有限公司有一棟自建房產，使用企業會計制度，2009年1月1日前已竣工清算并使用了4年，使用方式為將房產內的房間出租。2009年1月1日前其將取得土地所支付的4.7億元土地出讓金放在“無形資產”科目中核算，“固定資產”科目中記載的房屋建造成本為16.8 億元，并以16.8 億元計稅。2009年1月1日后其將取得土地所支付的4.7億元土地出讓金和建造成本16.8 億元放在“投資性房地產”科目中的不同的二級科目下核算，仍擬以16.8 億元計稅。又如某投資管理咨詢有限公司有一棟自建房產，使用企業會計制度，目前還未竣工清算，但已使用了1年，使用方式為將房產內的房間出租。2009年1月1日前其將取得土地所支付的8214萬元土地出讓金放在“無形資產”科目中核算，“在建工程”科目中記載的房屋建造成本為2.8 億元，并以2.8 億元計稅。
2.按照規定可以進行的不同的處理方法
按照企業會計制度規定，對于已經完工交付使用的企業可以將取得土地所支付的4.7億元土地出讓金放在“固定資產”科目中核算。但同時，還可以執行財政部財會（2001）43號文件規定放在“無形資產”科目中核算。對于未完工交付使用的企業可以將取得土地所支付的土地出讓金放在“在建工程”科目中核算。
上述兩企業還可以按照2007年的企業會計準則規定，將取得土地所支付的4.7億元和8214萬元土地出讓金放在“無形資產”科目中核算，在房地產用于賺取租金或資本增值時，將其轉為投資性房地產，且將自行開發建造廠房等建筑物的土地使用權與建筑物分別進行處理。
3. 具體案例反映的問題
（1）影響巨額稅款
兩企業都沒有將土地價值放入房產稅計稅依據，如果土地價值放入房產稅計稅依據，兩企業影響稅款394.8萬元和69萬元，占該兩企業房產稅稅款的22%和23%，絕對稅額和相對的數據比例都非常大。
（2）在正確執行制度、規定的情況下，結果也不統一
會計制度、具體文件與會計準則的規定不一致，使得企業就一種情況可以有不同的處理方法，導致企業可以將土地價值放入房產稅計稅依據也可以不放入房產稅計稅依據。
（3）現實情況復雜，增加了執行的不統一情況
同屬房地產開發企業同一宗土地的土地價值因其用途不同，開發商可任意選擇會計處理方式，以減少稅負：例如，商品房的開發用地就會將土地價值放入開發成本中，最終形成房產價值的組成部分，由購房人負擔。而其自建自用房屋（一般為大商城）的土地價值又可以按照會計制度、準則的規定從房產稅計稅依據中分離出去。
另外，自建用房企業與購買用房企業的稅負也不一致。自建房屋在固定資產帳上往往反映房屋建造成本，而購買房屋則包括地價、建造成本、配套設施和利潤等。如果自建用房不包括土地價值，將會導致自建用房企業與購買用房企業稅負差距進一步拉大，導致不同納稅人稅負不同。
三、相關建議
隨著商品房價值中土地價格比例的日益攀升，土地價值是否應計入房產原值成為爭論的焦點，房產從無償使用到有償轉讓、使用，計稅依據的明確性、可操作性成為征納矛盾的焦點。因此建議：
(一)利用先進技術，從稅法角度明確計稅依據
現行房產稅政策過多依靠會計制度，一方面當會計制度變化時，房產稅計稅依據不得不被動進行調整，產生稅負不公、企業合理避稅等問題；另一方面會計制度變化的情況，特別是適用范圍、執行時間、具體解釋等，稅務部門并不能及時準確了解，也產生征管困難。因此應脫離會計制度對房產稅的制約，引入先進的評稅機制，由稅務部門制定一套合理的核定房產稅計稅價值的評稅軟件，由稅務部門出具具有權威性的文書，以此為基礎，科學合理地進行征稅，使納稅人及基層稅務人員都容易執行，減少因政策模糊而造成的征納矛盾。
評稅方法應盡可能的簡單易操作，以整體的稅法可執行性以及稅法嚴肅性作為追求評稅方法是否公平的標準，而不能因追求某些特殊因素的所謂公平，而導致整體評稅方法繁瑣不易操作，影響整體的公平性。
（二）統一規定房屋的價值中不應包含土地價值
建議修訂房產稅暫行條例，明確土地使用權與建筑物價值分離，即房產稅的計稅依據中涉及的房產原值僅應包括建筑物的價值。原因有二：一是土地與房產一并征收房產稅，與房產稅的立法目的不一致。在我國目前的稅法體系中，國家對房產和地產是分別調節，也是分別征收的，房產稅是國家對納稅人擁有房產或因房產取得收益征收的一種財產稅。對土地而言，我國土地制度實行的是社會主義公有制，任何單位只有享有土地的使用權，而沒有所有權，不屬于企業長久擁有的資產，而只是國家的資源。因此土地價值計入房產原值征收房產稅，與房產稅的立法目的不一致。二是土地價值計入房產原值征收房產稅與現行土地使用稅存在重復征稅。主要體現在對課稅對象的重復征稅，即對同一項財產（土地）進行了雙重征稅，既對納稅人以土地的價值計入房產原值征收房產稅，又對納稅人以其實際占用的土地面積為計稅依據，征收土地使用稅。
