【摘要】本文從分析現行注冊會計師審計制度存在的問題入手,提出了對注冊會計師審計制度的改進方法,以期能對注冊會計師審計制度的完善有所幫助。
近年來,注冊會計師事務所與被審企業串通舞弊、出具虛假報告的案件時有發生,無論是國內的“中誠”、“瓊民源”、“銀廣廈”等惡性造假事件的披露,還是日本兵庫銀行、韓國大宇公司的破產,特別是美國安然公司破產、安達信問題的曝光,無一不在說明注冊會計師審計行業在制度、業務、監管等方面都存在著巨大漏洞,并已成為全球范圍內一個亟待解決的共同問題。
一、現行注冊會計師審計制度存在的問題
(一)審計委托人與被審計人集于一身,使審計關系中委托人形同虛設
從原理上來說,審計關系的形成,是由委托人、審計人和被審計人三方構成的,缺少任何一方,獨立、客觀、公正的審計將不復存在。在理想的情況下,上市公司的股東與會計師事務所形成委托人與被委托人的契約關系,而會計師事務所對上市公司形成監督和制約。
但是,從實際情況看,由于存在“一股獨大”等問題,來自于發起人或控股股東的經營者事實上集公司決策權、管理權、監督權于一身,股東大會形同虛設,董事會不但不能對公司經營者起到應有的監督作用,相反,公司的董事會常常就是公司的管理層。經營者由被審計人變成了審計委托人,并且決定著審計人的聘用、續聘、收費等事項,完全成了事務所的“衣食父母”,這就從根本上破壞了審計關系結構,使審計失去了客觀公正的基礎。這種情況下,事務所要么保持執業道德和聲譽放棄市場,要么為了生存違心地出具虛假審計報告。在兩難的境地下,很多事務所選擇了后者。
(二)會計師事務所對被審企業的業務涉足過深,使審計不可能客觀公正
目前,世界各國基本上都允許會計師事務所為被審企業提供管理咨詢、稅務咨詢、法律咨詢等非審計服務,其初衷是希望借助注冊會計師豐富的專業知識和經驗,規范被審企業的會計業務和依法納稅等。但會計師事務所過度地介入被審企業的業務活動,必然會將兩者的利益緊密地捆綁在一起。在巨大的商業利益的驅使下,安達信對安然的審計,就形同用自己的一只手去審計監督自己的另一只手,自然不可能具有獨立、客觀和公正性。
(三)審計人與被審企業的長期審計關系,使審計人與被審計人之間形成了“利益合作”關系
會計師事務所與被審企業之間的合作時間過長,導致了被審企業與會計師事務所及注冊會計師之間關系過于密切,形成了對彼此都有利的“固定”關系,雙方一般都不愿輕易更換合作對象。因為一旦重新選擇,對雙方尤其是會計事務所而言會增加新的“投資成本”。作為注冊會計師個人,與被審企業之間則形成了非同一般的私人關系,“一個注冊會計師跳槽,事務所往往會損失一批客戶”的現象就是最有力的證明。
(四)法律監管上的嚴重不足
注冊會計師協會自設立以來,一直扮演雙重角色:既是注冊會計師合法權益的守護神,又是注冊會計師執業行為的監管者,本身就存在著利害沖突。因限于人力和財力,各監管機構除了少量抽查外,一般不對審計報告進行核查,而是主要依靠審計業的自我規范和同業監督,監管機構只是在問題暴露后才進行追查,因此絕大多數違規審計案件都是在大公司突然破產后才牽扯出來的。正因為如此,雖然違規審計會面臨很大風險,但因監管力度嚴重不足,使違規的風險和收益極不對稱,才會出現如此之多敢于鋌而走險的會計師事務所。
(五)注冊會計師行業教育重“業務”,輕“道德”
目前,無論是國內還是國外,注冊會計師資格必須經考試合格后才能取得,考試內容涉及會計、審計、法律、稅務等方方面面,唯獨缺乏道德方面的內容。長期忽視道德教育,使事務所和注冊會計師在經濟利益和職業道德發生沖突時,往往頂不住壓力和誘惑,為客戶出具虛假審計報告。
二、改進現行審計制度的幾點建議
(一)完善公司治理結構,改變會計師事務所受雇于被審企業的現狀
完善獨立董事制度,建立獨立董事薪酬基金,以確保獨立董事薪酬的獨立性;設立以獨立董事、監事、少數股東代表為成員的審計委員會,由審計委員會來決定會計師事務所的聘用和報酬,從而使會計師事務所能夠獨立、客觀、公正地發表審計意見。
(二)限制會計師事務所的服務范圍
會計師事務所必須將審計和非審計業務分開,同一家事務所不能在被審企業同時開展非審計業務,禁止會計師事務所的雇員在被審單位兼職,這樣可防止會計師事務所對被審企業業務涉足過深,形成緊密的利益共同體,或因為同事間的“親密”關系,從而影響審計的獨立、客觀、公正。
(三)嚴格限定會計師事務所及注冊會計師對同一企業的審計年限
為防止會計師事務所或注冊會計師們與被審企業的關系過于熟稔,應建立事務所及注冊會計師輪換制,以便于限定會計師事務所對同一企業的審計年限及注冊會計師個人在同一被審企業的執業年限。筆者認為會計師事務所對同一企業的審計年限不宜超過5年,而一個注冊會計師連續審計同一個企業的時間則以不超過3年為佳。因為期限定得過長,會影響審計獨立性;而期限定得過短,注冊會計師更換過于頻繁,會影響企業和事務所的工作效率。
(四)加強對審計行業的監管處罰力度
事實證明,要求審計行業進行自我規范和同業監督的國際慣例存在著巨大缺陷。所以,應當設立一個享有獨立法人地位、獨立于注冊會計師行業之外的監管機構,由會計人士和非會計人士組成,其主要職能是監督和制裁。同時,注冊會計師行業必須制定具體的、可操作性的法律規范,強化注冊會計師的民事賠償責任,引入刑事處罰措施,使違規者付出高昂的代價,這樣才能使每一個注冊會計師都能按照既定的職業道德去行事,不做違法、違規的事。
(五)加強注冊會計師職業道德建設,進一步規范注冊會計師執業行為
隨著近年來會計審計行業丑聞的不斷發生,注冊會計師的職業道德水準已成為關系到整個行業能否生存和發展的大事。對注冊會計師進行誠信教育,其重要性一點也不亞于對其專業勝任能力的培養,要將誠信教育作為會計職業道德建設的第一重要內容。首先,高校應開設誠信教育課程并作為學生的必修課。其次,在注冊會計師資格考試、聘用時增加職業道德方面的考核。第三,注協和事務所對在職注冊會計師進行后續教育時,要加大職業道德教育的力度,并作為年檢的一項重要內容。第四,加強職業道德制度建設,在已頒布的《注冊會計師職業道德基本準則》的基礎上,進一步制定職業道德的具體準則,使之更具操作性。使遵守職業道德成為每一名注冊會計師的自覺行為。
趙 焱
