摘要：缺乏有效的財務監督是我國非營利組織存在諸多財務問題的一個重要原因。非營利組織財務監督是特定主體對管理者財務行為的合理性、合法性及有效性進行的監督，它是保證非營利組織管理者履行其受托責任的條件之一。與企業相比，非營利組織實施財務監督面臨著特有的困境。盡管財務監督的主體是多元化的，但從預防財務問題及其危害考慮，非營利組織應當從內部利益相關者入手，通過這些主體的相互制衡關系來進行。此外，非營利組織財務監督的實施條件主要在于提高組織信息披露水平。
關鍵詞： 非營利組織 財務監督 實施條件
目前，我國非營利組織存在諸多財務問題，如財務混亂、資金投入不講成本效益、浪費嚴重等。這將損害非營利組織的社會聲譽和公信力，阻礙非營利組織的可持續發展。出現這些財務問題的原因是多方面的，但對非營利組織管理者缺乏有效的財務監督則是一個重要原因。所以，非營利組織財務監督問題在我國應當受到充分的關注。
一、非營利組織財務監督的特性
非營利組織財務監督是特定主體對管理者財務行為的合理性、合法性及有效性進行的監督，它是保證非營利組織管理者履行其受托責任的條件之一。受托責任是非營利組織管理者所承擔的最基本、最重要的一種責任。它意味著管理者在進行財務決策或采取特定財務行為時，必須謹記社會公益最大化的組織宗旨，向利益相關者承擔相應的財務責任，同時向各方充分披露信息，解釋其經濟資源的使用方式及結果，致力于保護和提升組織的公共形象和聲譽。對非營利組織來說，只依靠對管理者的信任、指望其自覺履行受托責任，不可能實現良好的財務運行，因為在缺少財務監督的情況下，非營利組織管理者作為理性經濟人可能會采取機會主義行為，追求個人私利、規避財務責任，從而降低經濟資源使用的有效性。所以，非營利組織財務監督應當貫穿于組織財務活動的全過程、各環節之中，通過特定的方法來規范管理者的財務行為，以確保其符合財務管理目標的要求。
非營利組織財務監督設計應當考慮其自身的業務運營和財務特征。與企業相比，非營利組織實施財務監督面臨著特有的困境，主要表現在：1.非營利組織的產出屬于服務性的非市場產出，其數量和質量難以測度，而且社會效果具有時滯性，缺乏價格信號和消費者的自由選擇，因而缺乏檢驗和傳遞質量信息的機制和渠道。2.物品或服務購買者不是最終消費者，由于存在中間環節，導致獲取信息困難，增減了監督難度。3.非營利組織面對多樣化的監督主體，其中捐助者和服務對象無疑是最重要的群體。但由于監督的動力不足和主體缺失，捐贈者很難發揮監督作用，而服務對象是處于不平等地位的弱勢群體，在信息獲取和處理、利益訴求和資源動員等方面存在能力缺陷，也不能有效發揮監督作用。4.非營利組織外部監督機制薄弱，除了缺少公共部門權責明確的制度化監督機制，也缺少企業中“用手投票”和“用腳投票”的監督機制。盡管面臨著諸多困境，非營利組織財務監督依然是可以有效實施的，這在很大程度上取決于對其監督主體以及實施條件等問題的解決方式。
二、非營利組織財務監督的主體及職責
非營利組織財務監督的主體是多元化的，既有政府部門、社會公眾、新聞媒體等外部利益相關者，也有理事會、監事會等內部利益相關者。從實踐看，非營利組織外部利益相關者的動力不足，或者無從入手，因而導致其財務監督往往具有滯后性。他們通常只在非營利組織財務問題被曝光后才采取行動，而這時對非營利組織乃至社會公益事業的危害已經發生了。所以，從預先防范財務問題及其危害角度考慮，非營利組織財務監督應當首先從內部利益相關者入手，通過這些主體的相互制衡關系來進行，并逐步予以改進完善。
（一）非營利組織理事會
作為利益相關者、特別是資源提供者的代表，非營利組織理事會不僅享有管理財務決策權，而且也有對管理者實施財務監督的權利和義務。這主要體現在：該機構有權制定重大財務戰略來約束管理者行為，監督管理者是否貫徹執行其財務決策意見，是否取得令人滿意的財務業績，從而決定是否繼續聘任或解聘管理者。非營利組織理事會應當監督管理者執行財務決策，及時糾正其偏離財務決策目標的行為；監督管理者正確行使其財務權利，避免出現或消除機會主義行為，維護和提升組織的社會形象，實現社會公益最大化的組織宗旨；解聘不稱職的管理者，并追究那些牟取個人私利、侵犯組織利益的管理者的法律責任。
但是，在缺少具體的評價參數和市場信號來反映組織的使命、服務質量以及效率的情況下，為了實施組織生存所必需的監督，非營利組織理事會必須建立一套自己的評價和控制體系。可以說，非營利組織理事會實施財務監督，有助于約束管理者的財務行為、提高財務運行的有效性。為提高財務監督的效果，非營利組織理事會可以充分利用由財務、會計、法律等專業人士組成的審計委員會以及內部審計機構的工作。
（二）非營利組織監事會
非營利組織監事會是由利益相關者代表組成的內部自律性機構，負責對理事會和管理者履行財務職責的過程及結果進行專門的財務監督，從而保證他們正確行使財務權利。因此，該機構是為減少非營利組織理事會和管理者不負責任行為而做出的一種制度安排。
非營利組織監事會應當對組織的一切財務活動進行監督，但其重點在于保證財務決策的制定程序和執行結果不會對組織及其利益相關者的正當利益造成損害。為了實現財務監督，非營利組織監事會應當列席理事會會議，并就組織中存在的財務問題向理事會提出建議；進行必要的財務檢查，并有權要求理事會向其提供說明；對組織的財務運行過程進行監督，制止董事、管理者的財務違規、越權行為并要求其予以糾正；就重大財務問題提議召開理事會，并在必要時提請司法部門介入。
在實踐中，非營利組織監事會的財務監督權及實施范圍等，應當在組織章程等有關治理文件中做出明確規定，以保證監事會可以正常行使權利，也可以避免引起與理事會或管理者的沖突，或者對財務活動造成過度制約。
（三）非營利組織獨立董事
非營利組織可以引入外部獨立董事，以增加其理事會的獨立性，完善組織治理結構，形成對管理者更有效的監督力量，消除理事會失靈帶來的諸多問題，降低代理成本。非營利組織獨立董事應當享有特定的財務權利，如參與理事會重大財務決策的表決、及時監督財務運行過程、審核財務活動方案等。在西方國家，非營利組織獨立董事主要來源于社會知名人士、咨詢公司、律師事務所及會計師事務所等，并通過兩種方式行使財務監督權：一是直接參加理事會會議以影響組織的財務決策，二是在審計委員會、財務委員會等專門委員會中任職，通過承擔額外的財務責任，以發揮對理事會和管理者的制約作用。
盡管非營利組織獨立董事可以在促進理事會進行有效的財務監督方面扮演重要角色，但這種制度安排也存在缺陷，因為引入不享有剩余要求權的獨立董事，并期望他們能夠盡職盡責地監督管理者的財務行為，實際上是一種不現實的、勉為其難的選擇。所以，非營利組織必須考慮采取合理舉措，建立獨立董事施行財務監督的動力機制，以防止產生新的代理問題。
（四）非營利組織財務總監
對管理者進行財務監督是非營利組織理事會的重要職責，但由于理事們不一定具備相關的財務知識，因而無法有效地履行其財務監督職責。所以，非營利組織應當設立財務總監制度，由理事會根據需要聘請財務或會計專業人士擔任財務總監，協助理事會處理財務事項，對管理者進行適當的財務監督。非營利組織財務總監的職責主要包括：參與制訂內部財務管理制度，監督檢查財務活動和資金收支情況；參與擬定財務預算、決策方案；審核財務信息，與管理者共同確定其真實性，并上報理事會；對管理者的重大財務問題及時報告給理事會處理等。盡管非營利組織財務總監的許多財務權利都是非正式的，但他們對組織財務決策的重大影響不可低估。
（五）非營利組織雇員和志愿者
雇員是非營利組織聘請的勞動者，志愿者期望通過在組織內工作來實現社會價值，他們都是非營利組織十分重要的利益相關者，出現任何侵害組織利益的機會主義行為都將使他們的利益受損，所以應當享有維護自身利益和組織利益、對組織財務活動進行監督的權利。非營利組織雇員和志愿者可以通過兩條途徑實施財務監督：一是推選代表擔任理事或監事；二是通過自組織來行使權力。由于他們處于非營利組織實際工作的最前線，對組織所面臨的財務問題有較為深刻的體會，因此有效調動其實施財務監督的積極性，必將對管理者形成更好的制約，從而大大提高財務監督的有效性。
三、非營利組織財務監督的實施條件
盡管利益相關者實施財務監督會對管理者產生一定的壓力，但集體行動中的“搭便車”以及有限信息問題卻使得財務監督的有效性大打折扣。依據新制度經濟學，由于缺少剩余要求權，非營利組織財務監督普遍存在著動力不足問題，但實際上只要有少數有能力者愿意進行監督，就可以發揮其功能，其前提條件為財務、業務公開。這說明，在信息透明度較高時，只要有一些人能夠識別出非營利組織管理者的機會主義行為，就足以對管理者形成有效的制約。所以，非營利組織財務監督的實施條件主要在于提高組織信息披露水平。
信息披露是非營利組織管理者所承擔受托責任的重要組成內容，他們應當通過多種途徑報告其財務活動，解釋經濟資源的使用方式及效果，表明自身財務行為如何與組織宗旨和目標相關聯。在某種程度上講，信息披露行為本身也能提供一種信號機制，對非營利組織管理者的真實業績做出區分。只有那些積極、自愿公開信息的非營利組織管理者，才能使人們相信其是克盡職守且有良好業績的，從而能夠獲得更多捐贈、掌握更多的經濟資源。但是，信息披露意味著非營利組織管理者要出讓部分財務權利，將自己的財務行為置于更廣泛的財務監督之下，因此理性的管理者不會自愿提供使利益相關者感興趣的更多的信息，所以有必要采取一些強制性的規范措施。
在西方國家，信息披露一般被視為實現非營利組織財務監督的重要條件。在我國，隨著市場經濟發展和行政管理體制改革，非營利組織承擔著日益重要的職責，積極活躍在與人們日常生活息息相關的社會各個領域，包括科技、文化體育、醫療衛生、教育、環境保護、扶貧開發、社會救助等。但是，我國非營利組織信息披露制度尚不健全完善，無法對管理者的財務行為及業績進行正確評價，因此，管理者普遍存在采取機會主義行為的動機，導致經濟資源被挪用、貪污、使用效率低下等問題。因此，我國應當在充分借鑒國際經驗的基礎上，建立良好的強制性信息披露制度，形成對非營利組織管理者的財務監督體系，以恢復和提升公眾對非營利組織的信任，使人們加大對組織資源的投入。 X
（注：本文系北京市優秀教學團隊《會計學專業系列課程教學團隊》的建設成果之一）
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