一、國內外研究現狀述評
（一）國外研究狀況 早期政府機關從事的自然資源審計可以追溯到20世紀70、80年代。那時候，美國、加拿大等國家都進行了不同形式的政府自然資源審計，通過審計幫助企業節約自然資源及能源。目前國外一些現有的研究中將自然資源審計包含在環境審計的內容當中，如世界審計組織所指的“環境審計”除了包括環境污染治理等環保方面的內容外，還包含自然資源開發管理和自然資源可持續利用方面。最高審計機關國際組織發布了礦產審計指南及有關資源審計的一些經驗總結，最高審計機關國際組織環境審計工作組1997年9月在塔林（愛沙尼亞）召開的第四次工作組會議上，發布了《自然資源會計》的文件，其中第一部分就闡述了最高審計機關在自然資源管理及會計記錄中發揮作用的可能性。
（二）國內研究狀況 目前，我國關于自然資源審計的理論基礎研究很少，但實踐相對豐富，綜合來說，我國資源審計的實踐和理論發展歷程大致可以分為以下四個階段：一是自然資源審計實踐和理論發展的初始階段（1983至1998年），這期間，尚未明確提出自然資源審計的概念，但已開始涉及一些和資源保護資金相關的審計事項。二是自然資源審計實踐和理論發展的探索前進階段（1998至2002年），這期間，通過審計實踐不斷探索與經驗總結，對自然資源審計的本質和規律有了一些認識，各級審計機關陸續成立了自然資源審計的專門機構。審計行業在自然資源審計的意義、內容、重點等方面的認識逐漸深化。三是自然資源審計實踐發展的總結推進階段（2003年至2008年），這期間，實踐取得較大成效，初步探索、總結出了一些適合我國國情的自然資源審計的方法、路子。四是自然資源審計實踐和理論發展的推進階段（從2009年開始），這期間，自然資源審計的多元化特點日益明顯，自然資源審計涉及更多的領域。這一時期的重要標志是，2009年9月，審計署制定出臺了《關于加強資源環境審計工作的意見》。
二、我國自然資源審計理論框架
（一）自然資源的特性、確認與計量 在開采自然資源并形成資源產品的過程中，自然資源表現出如下特點：經過生產經營的耗用，自然資源改變了其形態，如鐵礦未開采時，是礦產資源，開采后就成為資源產品―鐵礦石，成為資源產品生產企業中儲備的供生產消耗的資產，在開采之前反映的是資產的存量，開采后反映的是資產的流量。鑒于自然資源的上述特點，可以得出自然資源具有存貨性質的結論。其確認可比照“原材料”項目進行。從理論上講，自然資源價格收入應當歸屬資源所有者，也就是國家。但現實中，國家作為資源所有者并不能得到完整的自然資源價格收入。如，在我國的煤炭資源價格收入中，國家只收取一定的開采費，其他收入主要歸企業所有。從一定角度來說，大部分自然資源是不可再生資源，應該是無價的。但現實生活中，自然資源在市場上進行交易，必然存在一個相對合理、公允的價值。因此，對資源的價值進行計量需要采用公允價值計量方法。公允價值計量方法主要包括市場法、現金流量法等。從自然資源定價的角度來看，市場法比較適用。如，可以按照市場最終產品的公允價格減去資源生產加工中產生的成本及合理利潤，從而得到資源性產品的公允價格。
（二）自然資源審計的定義框架與類型 自然資源審計，顧名思義是指為了維護國家自然資源安全而開展的審計。目前我國開展的自然資源審計以政府審計為主，民間審計和內部審計為輔，在政府審計領域，審計的重點為自然的開發、利用、保護和資金管理情況。在社會審計和內部審計領域，主要是對資源審計中的能源審計進行了拓展。目前，自然資源審計按照審計類型劃分，可分為財政財務收支審計和績效審計，以績效審計為主；按照審計主題的資源屬性劃分，可劃分為土地資源審計、礦產資源審計、水資源審計、海洋資源審計、氣候資源審計等；按照審計內容劃分，可分為資源政策審計、資金審計、項目審計等。
（三）自然資源審計的目標、對象與方法 筆者認為，我國自然資源審計的目標應定性在為實現資源節約型、環境友好型社會做出貢獻。而自然資源審計的對象不可能像廣義資源概念那樣廣泛，也不能像自然資源概念那樣局限，應當是拓展的自然資源概念，不僅包括自然資源本身，還包括與自然資源相關的資金流、項目流。進行自然資源審計時，不能僅僅是以前的財務審計方法，還需要引入如實地調查、政策評估、資產估值、成本―效益評估、環境影響評價等方法，推行“3E”（經濟性、效率性、效果性）、“5E”（加上環境性與公平性）審計。
三、我國自然資源審計實踐與探索
（一）多方面開展自然資源審計 目前，國家審計署已陸續開展了一系列自然資源審計，發揮自然資源審計的“免疫系統”功能，來促進維護國家自然資源安全。已實施了土地資源審計、礦產資源審計、森林資源審計、水資源審計等，這些審計都是從資金入手，延伸進行資金使用績效審計和資源安全審計，力爭在出現大的問題之前發現問題，完善制度法規，發揮資源審計在經濟社會運行中的“免疫系統”功能。
2009年審計署通過土地開發整理相關資金審計延伸審計土地資源安全，督促實現耕地總量的動態平衡。土地開發整理，是指運用財政專項資金，對農村宜農未利用土地、廢棄地等進行開墾，對田、水、路、林、村等實行綜合整治，以增加有效耕地面積、提高耕地質量的行為。2009年的土地開發整理相關資金審計調查旨在摸清土地資源“家底”、 掌握土地開發整理資金投入和項目實施情況、有效耕地面積提高情況，揭露存在的問題，規范項目管理，提高資金使用效益。礦產資源專項資金審計調查旨在摸清礦產資源使用費和兩權價款的征收規模，揭示資金收繳和分配使用中存在的問題，促進加大預算收入的征繳力度，同時延伸審計了礦產資源安全狀況，從而維護國家礦產資源的勘查、保護與合理開發。
（二）逐步開展資源環境審計 今后，按照審計署的統一安排和要求，各級審計機關將逐步開展資源環境審計，并將審計對象的視野擴展到大氣環境、固體廢棄物、生物多樣性等領域；不僅對資源環境資金進行財務收支審計，而且將積極嘗試從資源環境政策執行、資源環境資金使用、資源利用和環境保護活動的效益、效率和效果等方面實施績效審計。
（三）積極開展多種能源審計 目前在社會審計和內部審計領域開展的能源審計，一般分為以下兩種：一是地方政府節能主管部門根據本地區能源消費的狀況，結合年度節能工作計劃，負責編制本地區的能源審計年度計劃，下達給有關企業并委托有資質的能源審計監測部門實施。這種形式的能源審計也可稱為政府監管能源審計。二是在企業認識能源審計的重要意義或在政府主管部門要求開展能源審計的基礎上，能源審計部門與企業簽訂能源審計協議，確定工作目標和內容，約定時間開展能源審計工作。或者是企業根據自身生產管理和市場營銷的需要，主動邀請能源審計監測部門對其進行能源審計。這種形式的能源審計也可稱為企業委托能源審計。通過實施以上程序的能源審計，可以促使我國節能減排目標的實現，從而維護國家能源安全。
綜上所述，我國自然資源審計順應時代發展形勢，為維護國家資源安全已做出一定貢獻。但是我國自然資源審計起步時間比較晚，審計的職能作用發揮的還有限，還存在許多問題與不足。這有待進一步深入研究自然資源審計的領域、自然資源審計和績效審計的關系，從而為我國自然資源審計的順利實施打好基礎。
