一、案例企業及其在合并財務報表中面臨的風險
XX集團股份有限公司由自然人發起設立，并在港交所主板上市，股本7億，銷售額超百億。公司主要從事建筑施工、房地產開發、建材生產、旅游投資等經營，業務遍布全國20多個省市，并在中東、非洲等地設有海外公司，公司按業務進行分部報告，另外，股份公司建立了財務結算中心，對整個集團的資金實行集中管理。如圖1，簡要列示了公司的業務架構、管理體系和股權關系。
該集團主要分為三個管理層級，最上級股份公司，不從事具體的經營業務，是整個集團的行政中心、資本管理中心和戰略中心；二級公司，主要以產業和區域設置，本身既從事生產經營，同時又對屬于自己管理的企業實施資產管理；三級公司，則主要是按產品、項目或業務成立的經營性公司，是成本中心和利潤中心。該集團各下屬子公司、分公司繁雜，各項業務投資關系交叉。作為一家香港上市公司，股份公司如何提供國際資本市場投資者能夠理解的，真實、完整的財務信息，是其財務合并報告編制的首要任務。但繁雜的內部投資關系、交叉業務架構和多重管理體系使公司合并財務報告面臨風險，主要表現在以下幾個方面。
1．集團內各級子公司股權關系復雜，公司長期股權投資和權益合并面臨不準確的風險
在二、三級公司中，既有股份公司、二級公司和三級公司之間的相互出資；又有集團與外部投資者的共同出資。在各級公司個別報表中，對長期股權投資既有權益法核算，也有成本法核算，導致合并時在計算股份公司對子公司實際享有的權益份額比例、實際投資與被投資抵銷額和合并價差的準確、完整性面臨風險，特別是在編制連續合并報表情況下，對調表不調賬項目期初余額和每期累積變動額的記錄方面，如果會計人員和審計師調動，就會存在資料交接缺失的風險。
2．集團管理體系和業務分部不協調，存在分部業績報告合并不完整、不真實的風險
由于各管理層業績評價和管理風格的不同，在內部管理財務報告方面，各報告主體對財務指標認識不同，有時影響會計要素的確認和計量，分部報告合并指標的協同性差，因此，從不同個別報告主體中分拆出的業務分部報告，存在不完整、不真實的風險。
3．不同準則和不同記賬本位幣，使境外分子公司合并存在失實的風險
海外業務和海外個別報告主體運用外幣記賬并按照國外會計準則進行會計處理，會計人員對不同會計準則的理解、匯率變動的影響和外幣報表合并日的折算，有其主觀性，并受能力限制，在合并境外報告時，使集團面臨外幣報表折算失實的風險。
4．業務交叉并分屬于不同個別報告主體，使內部業務交易形成的合并存在不完整、不真實、不準確的風險
主要體現在三個方面：一是內部提供產品和服務，使內部銷售、成本、存貨內部銷售利潤的核對、抵銷存在不確定性；二是內部交易一方形成固定資產、在建工程時，使銷售、成本、資產、折舊及內部銷售利潤的核對、抵銷存在不確定性；三是關聯交易統計及批露面臨不完整風險。
5．內部往來資金及其利息結算合并面臨不完整風險
集團資金集中管控下，頻繁的內部資金調度和大量的內部業務交易結算，使內部往業資金及其利息結算合并面臨不完整風險。
6．多層級個別報告主體使集團合并報表面臨不及時風險
公司下屬近70余家個別報告主體，時空跨度大，收集個別報告、統計抵銷項目、修改差錯遺漏、匯總合并、核對及其會計師審計，在人工環境下都需要投入大量時間，因而，合并財務報告存在較大的時間風險。
二、建立降低合并財務報告風險的控制環境
為降低合并財務報告面臨的上述風險，結合公司管理實際，對合并財務報告內部控制進行可行性研究分析，并提出了以下需求，建立并完善合并財務報告內部控制環境。
1．統一財務制度和會計政策
從圖1看出，集團有近70余家個別報告主體。受不同企業類型、行業性質、區域因素、管理風格影響，各個主體財務制度和會計政策存在一些差異，使合并財務報告的項目結構和數據基礎存在缺陷，影響合并報告的準確性、完整性。因此，集團統一財務制度和會計政策，并從四方面入手：第一，規范了會計科目設置、統一報表體系。全集團根據財政部發布的新《企業會計準則》及其應用指南要求，統一了一、二級會計科目的設置，統一了個會計報表體系，規定了子分公司三級以下科目的設置標準；第二，根據《會計準則》及其指南、解釋公告制定統一的會計政策、設計抵銷項目統一格式、建立內部財務核算規范，保證個別財務報表按照集團要求編制上報，以期提高個別的報表的質量，進而為集團合并財務報告準確性創造基礎環境；第三，制定外幣報表折算手冊，就主要差異項目和外幣報表項目報告折算，設計標準化公式，減少人為判斷點，增加技術手段，使外幣報告在合并時完全符合國內標準；第三，制定嚴格的個別報告考核政策，對個別報告的完整性、真實性、準確性和及時性，從制度上加強約束。
2．業務重組，實行事業部制和區域管理雙重管理體系
在集團總部，設立房產開發、建筑工程、工業制造和業務拓展四個事業部，分別對各子公司同類業務實施經營關鍵節點、業績考核、業務發展的專業管理，并在各事業部建立統一的、關鍵性的內部管理指標，實施過程統計和過程財務控制；對區域性公司，區域二級公司除本身經營業務接受事業部專業管轄外，仍對其所管轄的各下屬公司實施行政管理權。行政管理權主要以人事、公司資產維護和區域性政府、第三方溝通等為主。隨著業務整合的深入，還需對原有的管理框架作一定的內部調整，并將一些子分公司的資產、負債和權益進行重新整合、劃分，通過運用同一控制下的合并、分立，進行企業重組，根據合并財務報告需要改革原有的集團報告體系，真正做到按業務分部、區域等進行匯總、合并，強化分部報告體系，提高合并財務報告的質量。
3．引進集團財務信息集中化管理系統，實現自上而下的自動合并
改革前，雖然各個別財務報告主體也實現了會計電算化，并且也統一采用同一品牌同一型號的財務軟件，但由于是單機處理，財務信息是分散存放并缺乏統一的作業標準，在原有公司架構下，更容易出現“信息孤島”。在改革管理體系的同時，引進了集中管理合并報表系統，實施集中合并報告應用解決方案，實現自上而下的“人機”結合的財務報告合并。主要包括如下環境建設：
第一，創建合并報告體系。包括三方面內容，一是定義基礎設置，制定合并財務報告的合并規則、合并內容、報表格式、抵消項目、報告時間及分部主體及其管理權限；二是規范合并報告編制流程，對集團合并的個別報告基礎數據取得、分級匯總、內部抵消數據采集、匯總合并、抵消分錄及報表調整等過程，實施信息作業；三是建立報告輸送接口，主要包括查詢、分析和為審計提供工作底稿，并實現自我報表功能。
第二，建立中央數據庫。在股份公司建立中央數據庫，區域公司設立二級數據庫，各子公司直接通過網絡登錄中央數據庫，按公司預設的權限和標準自動填報匯總、合并的項目。
第三，在系統中嵌入財務制度和會計政策，保證各子公司在制作基礎數據時，如果對公司政策有疑問，可以即時進行查詢或網上問答。
第四，二次開發自動合并個性化功能。根據公司業務實際和管理體系需要，和供應商聯合，實施二次開發，增加個性化的自動合并能力。一是鎖定個別報表和內部交易內容和格式，賦予總部修改權，限制下屬單位隨意改動的權力；二是實施在線邏輯審核，在下級單位填報基礎數據的同時，提供在線審核功能，使出錯信息實時在基礎數據制作時就能顯現；三是經常項目期初數據和累積影響數的自動抵消和自動平衡，由于在合并報表體系環節，對抵消項目和抵消關系作出了準確的定義，因此，在連續合并報告下，對審計調表不調賬項目的期初數和累積影響數實現了底稿數據永久存儲；四是預留手工處理窗口，對于特殊的抵消內容，仍然需要會計人員的職業判斷，系統預設權限，對這些事項采用手工輸入方式合并處理。
三、效果綜述
通過業務重整、財務規范和集中信息化建設，案例企業有效規避了合并財務報告風險，取得了應用效果。第一，提高了合并報告信息的及時性，報告周期由原來中報、年報提高到了月報；第二，提高了報告質量，減少報告數據失真、錯漏的機率；第三，實現了復雜股權下股權投資的自動抵消；第四，提高了分部報告的可信度和完整性；第五，降低了合并報告成本。
