我國醫院現行的固定資產會計核算的依據是十多年前財政部頒發的《醫院財務制度》和《醫院會計制度》,該制度的實施對規范我國醫院固定資產會計核算發揮了巨大的作用,但是隨著我國社會經濟的發展,它也逐漸不能適應醫院固定資產會計核算的需要,尤其是在2009年財政部頒發了新的《醫院會計制度》(征求意見稿)后,對現行醫院會計制度下固定資產會計核算中存在問題的討論日益激烈。
一、醫院固定資產會計核算概述
(一)醫院固定資產會計核算的含義
醫院固定資產會計核算是指會計人員以貨幣為主要計量單位,對固定資產的購置、使用和處置等進行確認、計量、記錄、報告的過程。醫院對固定資產進行會計核算,主要是為醫院管理決策提供真實、準確、可靠的會計信息,因此,醫院固定資產會計核算必須滿足真實性、合法性和一致性的要求。其中,真實性是指醫院必須根據固定資產購置、使用和處置時實際發生的經濟業務,取得可靠的會計憑據,進行準確的會計核算,以形成符合質量標準的會計信息;合法性是指醫院必須按照規定的會計處理方法對所發生的經濟業務進行會計核算,這些規定包括我國財政部頒發的《醫院會計制度》和《醫院財務制度》等等。一致性是指醫院對不同時期所發生的固定資產業務進行會計核算時,要在處理方法上保持一致,這樣才能保證固定資產會計指標在橫向上和縱向上都具有可比性,當然,這并不意味著醫院固定資產的會計處理方法必須自始至終一成不變,在客觀經濟環境發生變化、改善經營管理需要或會計技術發展需要時,醫院可以也允許改變其會計處理的方法的。醫院固定資產會計核算只有滿足以上三個基本要求,才能為醫院管理決策提供真實、準確、可靠的會計信息。
(二)醫院固定資產會計核算的重要性
醫院固定資產主要包括房屋及建筑物、專業設備、一般設備、圖書和其他固定資產等,它在醫院的經營管理過程中發揮著重要的作用,是醫院開展各項醫療、科研和教學工作的物質基礎,也是反映一個醫院綜合實力和醫療技術水平高低的重要標準,是促進醫療衛生事業發展和保障人民身體健康的重要條件。而且,隨著我國醫院的快速發展,醫院的高價值醫療設備日益增多,固定資產價值不斷增長,在醫院的總資產中占據著日益重要的地位。因此,醫院必須對固定資產進行有效的管理,提高固定資產使用效率,發揮各項固定資產應有的效能。而建立良好的固定資產會計核算體制,是提高醫院固定資產管理水平的重要保證,只有在對固定資產進行準確無誤的會計核算的基礎上,才能對固定資產進行有效的管理,否則醫院的固定資產管理就會陷入粗放的管理境地。如果由于固定資產的會計核算出現問題導致固定資產管理不善的話,那就會對醫院政策經營產生很大的負面影響。因此,醫院必須加強固定資產的會計核算工作,在此基礎上提高固定資產的管理水平,才能促進醫院健康發展,保證醫院取得良好的經濟效益和社會效益。
二、我國醫院固定資產會計核算中的問題
(一)醫院固定資產確認標準僵化
由于我國現行醫院會計制度和財務制度是在十多年前頒布的,根據當時的情況制定了醫院固定資產的確認標準,但是隨著我國經濟社會的快速發展,這些標準已經不太符合醫院固定資產的現狀和管理要求。首先,根據我國《醫院財務制度》規定,醫院固定資產是指一般設備單位價值在500元以上,專用設備單位價值在800元以上,使用期限在1年以上,并在使用過程中基本保持原有物質形態的資產。在最近十年來,隨著我國醫療衛生事業的快速發展,醫院的固定資產的確認標準已經不符合現在的狀況,尤其是我國醫療設備的價值已經大幅度提高,如果仍然按照原來的標準的話,給醫院固定資產核算造成了很大的不便。其次,《醫院財務制度》還規定:單位價值雖未達到規定標準,但耐用時間在1年以上的大批同類物資,應作為固定資產管理。該標準在“大批同類物質”的確認上比較含糊,各醫院在判斷“大批同類物質”問題上的標準可能不統一,有的醫院可能把數量十件以上稱為大批同類物資,而有的醫院則可能把數量二十件或者是其他標準以上稱為大批同類物資,這樣就導致不同醫院在固定資產核算標準上不統一,可能導致醫院在固定資產的會計核算中不能滿足一致性的要求。
(二)不能如實反映固定資產價值
根據我國現行醫院會計制度規定進行固定資產核算,便會存在不能如實反映其真實價值的問題,主要表現在以下兩個方面。一是醫院對固定資產不計提折舊,而是按固定資產原值計提“修購基金”,提取時只增加“專用基金——修購基金”,不沖減固定基金,直至固定資產處置清理前,賬面上固定基金和固定資產始終是原始價值保持不變。采取這種辦法提取修購基金時,醫院未設置“累計折舊”會計科目,不能反映固定資產凈值,會引起醫院固定資產虛增,難以真實反映固定資產實際價值耗損,因此,導致其會計核算失去了真實性,不能提供真實準確的會計信息。二是醫院對固定資產不計提資產減值準備,目前,固定資產是醫院的重要資產,但是醫院固定資產的價值也存在很大的不確定性,很多大型醫療設備、檢查檢驗等儀器都是高科技產品,價格非常昂貴且數量眾多。但是現階段醫療科學技術高速發展,產品更新換代的速度加快,一旦新的醫療設備問市取代原有設備的話,醫院的原有設備可能購進時間不長,但市場價格將會較大幅度下跌,原有設備預期的經濟效益大大降低。而現行的醫院會計制度并沒有對固定資產進行減值準備的核算,這樣就無法反映這部分已經發生的損失,造成高估資產價值,出現賬面價值與實物價值不符的情況,以致造成醫院固定資產會計信息不具備真實性,不能給醫院管理者提供客觀的固定資產評價依據。這兩個方面的原因都會導致醫院固定資產的賬面價值不能反映其真實價值。
(三)固定資產處置核算不科學
固定資產都有一定的使用期限,醫院的固定資產在使用過程中必定會出現報廢、毀損等狀況,因此醫院固定資產的處置的會計核算是一個關鍵的環節。但是,在現行的醫院會計制度下,醫院固定資產處置的會計核算并不科學。對于醫院固定資產的處置,在醫院發生固定資產減少的情況,如報廢、轉讓、捐贈、損毀等情況時,按照現行的醫院會計制度,要全部通過“專用基金——修購基金”科目進行會計核算,而沒有設置“固定資產清理”會計科目來對醫院固定資產的處置進行會計核算。例如,當醫院固定資產發生報廢時,所作的會計核算為按固定資產原值借記“固定基金”,貸記“固定資產”,發生的處置收入則借記“銀行存款”,貸記“專用基金一修購基金”。這就導致了醫院固定資產處置的會計核算不能真實地反映交易行為和交易結果,因為醫院專用基金科目是按基金類別設置明細賬,其會計核算根本沒法反映到底是何種固定資產取得的處置收入、保險賠償等所產生的損益。所以現行的醫院會計制度和財務制度規定的固定資產處置會計核算并不能恰當地對交易行為進行核算,有必要對固定資產的會計核算進行改進,以更真實地反映其處置情況。
三、改進醫院固定資產會計核算的對策
(一)修訂醫院固定資產確認標準
針對目前我國醫院固定資產確認標準僵化的問題,應該修訂醫院固定資產的確認標準,使之符合我國醫院固定資產管理的現狀和要求。首先,提高醫院固定資產的確認標準,由于現行的固定資產的確認標準太低,給醫院固定資產的會計核算帶來了不便,所以相關部門要在廣泛調研的基礎上,制定符合廣大醫院實際的確認標準,這樣才能使醫院固定資產確認符合現實的狀況。并且在各醫院具體核算過程中,根據國家標準確定為固定資產之后,還可以根據具體情況制定符合本醫院的固定資產具體價值標準,將固定資產在國家確認標準的基礎上進行細化分類,以便于加強固定資產的會計核算工作。其次,現行《醫院財務制度》規定單位價值雖未達到規定標準,但耐用時間在1年以上的大批同類物資,應作為固定資產管理,但“大批同類物質”的確認標準上比較含糊,給醫院固定資產的會計核算帶來了一定的不便,也讓一些醫院有了操縱會計核算的空間。因此,可以考慮對“大批同類物質”進行更加明確和具體的限制,以規范醫院的固定資產的確認和會計核算。通過以上兩條措施修訂醫院固定資產確認標準,可以使它更加符合現在的實際狀況,提高醫院對固定資產會計核算的水平,使醫院固定資產會計信息更加具有真實性。
(二)增設“累計折舊”和“資產減值”科目
針對現行醫院固定資產核算不能如實反映其真實價值的問題,應該采取以下兩個措施改進固定資產的會計核算方法,以真實地反映其價值。一是增設“累計折舊”科目,避免醫院資產的虛增。醫院要根據不同固定資產的使用情況,制定合理的折舊計提方法。計提折舊時的具體會計核算為:借記有關支出科目,貸記“累計折舊”科目,同時登記固定資產明細賬和總賬,并在醫院財務報表中分別列示固定資產原值、累計折舊和固定資產凈值,使醫院資產負債表反映實際總資產及凈資產,這樣可以避免醫院資產和凈資產的虛增,真實反映醫院固定資產的使用情況和實際價值。二是增設“固定資產減值準備”科目,財務部門要會同其他相關部門定期對固定資產進行全面核查,合理預計醫院固定資產可能發生的損失,尤其是對于醫院的大型醫療設備更應該加強檢查。當出現固定資產的可收回金額小于賬面價值時,應對該固定資產計提相應的減值準備,并通過“固定資產減值準備”科目核算,借記“醫療支出”、“藥品支出”或“管理費用”,貸記“固定資產減值準備”,只有這樣才可以避免醫院固定資產價值虛增的情況,保證固定資產會計核算的真實性。
(三)增設“固定資產清理”科目
鑒于固定資產處置核算的重要性和現行醫院會計制度對固定資產處置會計核算中存在的不足,應該增設“固定資產清理”會計科目,完善醫院固定資產處置的會計核算。醫院固定資產在發生報廢、轉讓、捐贈、損毀等情況時,財務部門根據固定資產盤點表及總務和設備等部門的鑒定意見,通過“固定資產清理”科目,歸集核算固定資產處置過程中的收入和費用。具體過程如下,首先,應按清理固定資產的凈值,借記“固定資產清理”科目,按已提的折舊,借記“累計折舊”科目,按固定資產原價,貸記“固定資產”科目 ,需要注意的是,這里的固定資產清理金額反映的是固定資產的賬面凈值。發生的清理支出,借記“固定資產清理”,貸記“銀行存款”;收到的變賣收入,借記“銀行存款”,貸記“固定資產清理”。核算完畢后的固定資產清理余額為處置固定資產最終收益或者是損失,這應該根據主管部門的批復結轉支出。這樣,通過“固定資產清理”科目,醫院就可以完整準確地對固定資產處置進行會計核算,提高醫院固定資產處置會計核算的真實性。
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