《高等學校會計制度》(試行),以下簡稱“原制度”,自1998年1月1日頒布至今,已有12年。隨著高等教育改革、政府收支類改革和高校資金籌措的多元化發展,原制度已不能適應高校會計制度發展的要求。為此,財政部對原制度進行了改革,擬定出《高等學校會計制度》(征求意見稿),以下簡稱“新制度”。為了更加深刻地認識新制度,掌握新制度,貫徹執行新制度,在對新制度與原制度進行比較基礎上,對新制度的形成依據、創新內容和重要意義進行了分析研究。
一、新制度創新的重要依據
1. 高校會計制度改革創新依據:
新中國成立以來,特別是改革開放30多年來,高校會計制度隨著經濟社會的變化發展而變化發展。歷經的幾次變化發展是:第一次,從新中國成立到1978年,即在計劃體制期間,高校98%的經費是來源于指令性的單一的政府撥款,以統收統支方式規范高校會計核算工作。第二次,1978年至1997年期間,隨著經濟體制改革、教育體制改革的深入發展,從1985年開始探索多渠道籌集高校教育經費的投資體制與機制。從1989年起,高校執行《事業行政單位會計制度》(試行)。這個制度對會計核算基礎進行了規范,規定事業單位一般采用收付實現制。會計核算基礎是決定一個會計核算主體各個會計年度收支情況及財務狀況真實性的重要方面。雖然這項制度對會計核算基礎做出了規定,但這樣的規定缺乏規范性和明確性。1995年頒布的《教育法》第53條規定:“國家建立以財政撥款為主、其他多種渠道籌措教育經費為輔的體制,逐步增加對教育的投入,保證國家舉辦的學校教育經費的穩定來源。”第三次,1998年1月1頒布執行的《高等學校會計制度(試行)》,已有12年了,是高校改革發展最快的12年。這即是說,它的頒布實施,不僅促進了高校會計制度的改革發展,而且推動了高校經濟活動、辦學決策、辦學規模、辦學目標的發展。但是,它存在著兩大突出問題:一是會計信息的不完整性,沒有把基建會計納入“會計大賬”;二是存在著資產價值的失真性,沒有計提固定資產折舊等問題。第四次,針對原制度中“會計大賬”的不完整性和失真性等突出問題,防范高校辦學經費的風險性,財政部對原制度進行了改革,2009年擬定出《高等學校會計制度》(征求意見稿)。
從分析我國高校會計制度發展概況中得到四點啟示:一是在計劃體制下我國高校會計核算是單一的統收統支核算;二是高校執行國家1989年頒布的《事業行政單位會計制度》(試行),實質上是高校會計核算的仿行期,客觀上提出高等教育事業會計核算改革的必要性;三是1998年1月1日頒布執行的《高等學校會計制度(試行)》,開啟并形成了我國高校會計制度的雛形;四是2009年的《高等學校會計制度》(征求意見稿),標志著我國高校會計制度的成熟,更加揭示出高校會計制度的本質及其規律,使高校會計核算向著全面性、真實性的道路前進。
2. 規范高校會計經濟活動依據
辦學經費是高校生存和發展的根本支撐。辦學經費的穩定來源與規范,必須依靠高校會計制度法規的根本職能。在計劃經濟體制下,金字塔型的高等教育規模相對較小,辦學經費相對較少,辦學經費渠道來源單一,依靠政府財政撥款。改革開放以來,特別是社會主義市場經濟體制建立以來,我國高等教育從寶塔式的精英教育向著大眾化教育方向發展,辦學規模迅速擴大,教育經費急劇增加,辦學經費渠道來源多樣性,又出現了高校會計核算的不全面性和失真性,增加了高校辦學經費的風險性等,這無疑地給高校會計核算、高校經濟活動、高校辦學決策等帶來一定的困難。在我國高等教育蓬勃發展的新形勢下,迫切需要適合這種發展要求的新制度,規范高校會計核算工作和高校經濟活動,以促進我國高等教育改革、創新和發展。因此,《高等學校會計制度》(征求意見稿)充分發揮出規范高校會計核算工作和高校經濟活動的作用,促進高校健康穩定和諧發展。
3. 高校會計核算本質特點依據
高校會計制度改革創新的本質特點,是高校會計核算反映高校整體資金收支狀況的全面真實性。要著力實現這種本質特點,就要改革原制度、構建符合實際的新制度。新制度要切實做到:第一,保留與實際相適合的會計核算科目;第二,調整與實際不完全適合的會計核算科目;第三,取消與實際不相適合的會計核算科目;第四,新增設實際需要而原制度中又沒有的會計核算科目。比如說,新制度就新增設實際需要而原制度中又沒有的計提固定資產折舊“累計折舊”、“基建投資”等會計核算科目。通過這樣的改革、創新思路,建立起新的高校會計制度。我們已經看到的《高等學校會計制度》(征求意見稿),就已經深深地蘊含著高校會計制度改革創新的本質特點,它將會有效地規范高校會計核算,使高校會計核算反映高校整體資金收支狀況的全面真實性。
二、新制度與原制度之間會計科目的比較及其制度創新
比較是異中求同、同中求異的認識方法。同時,只有通過比較分析研究,才能科學鑒別事物。通過會計科目之間的比較,廓清了新制度與原制度會計科目之間的相同性與創新性。
怎樣進行比較呢?比較中會發現什么樣的新特點呢?比較的一個重要基本原則,是以同一標準為依據進行比較。本次比較研究,主要是以新制度與原制度會計科目中的“一級科目”為依據進行比較。通過新舊制度中資產類、負債類、凈資產類、收入類、費用類等五大類“一級科目”之間的比較,清楚地找到了“相同科目”25個、“新增科目”17個、“調整科目”10個、“取消科目”13個。為了簡要說明,下面以新制度與原制度“一級科目”中的“相同科目”、“新增科目”、“調整科目”、“取消科目”列表比較。
對上面關于新制度與原制度“一級科目”簡要的列表比較,需要進一步分析說明:
1、在“資產類”中,具有相同的一級科目“庫存現金”、“銀行存款”、“零余額賬戶用款額度”、“財政應返還額度”、“應收票據”、“存貨”、“固定資產”、“無形資產”等8個;新增一級科目“累計折舊”、“文物文化資產”、“在建工程”、“基建工程”、“固定資產清理”、“累計攤銷”、“待處理財產損溢”等7個;調整一級科目“應收賬款”、“預付賬款”、“其他應收款”、“長期股權投資”、“長期債權投資”等5個;取消原制度中的一級科目“有價證券”、“借出款”等2個。
2、在“負債類”中,具有相同的一級科目“短期借款”、“應繳非稅收入”、“應交稅費”、“應付票據”、“代管經費”等5個;新增一級科目“應付職工薪酬”1個;調整一級科目“應付賬款”、“預付賬款”、“其他應付款”、“長期借款”、“長期應付款”等5個;沒有取消的一級科目。
3、在“凈資產類”中,具有相同的一級科目“累積盈余”、“專用基金”、“本期盈余”等3個;沒有新增的一級科目;沒有調整的一級科目;取消一級科目“固定基金”、“經營結余”、“結余分配”等3個。
4、在“收入類”中,具有相同的一級科目“上級補助收入”、“財政返還教育收入”、“科研業務收入”、“其他收入”等4個;新增一級科目“財政撥款”、“基建撥款”、“財政調劑收入”、“其他業務收入”、“后勤收入”等5個;沒有調整的一級科目;取消一級科目“經營收入”1個。
5、在費用類中,具有相同的一級科目“教學支出”、“科研支出”、“其他業務支出”、“后勤支出”、“行政支出”等5個;新增一級科目“資產折耗”、“財務費用”、“以前年度盈余調整”、“其他費用”等4個;沒有調整的一級科目;取消一級科目“撥出經費”、“學生事務支出”、“離退休人員保障支出”、“經營支出”、“上繳上級支出”、“對附屬單位補助”、“結轉自籌基建”等7個。
通過以上諸方面一級科目的比較分析,發現了新制度的兩大本質特點:一是新制度會計核算內容的完整性,二是新制度會計核算內容的準確性。這為高校的會計核算、管理工作和辦學經濟活動及決策提供了科學依據。
三、新制度創新的重要意義
1. 理論意義:新制度是我國高校會計制度發展史上的制度創新
從分析研究我國高校會計制度發展概況中認識到:在計劃體制下,我國高校會計核算是單一的統收統支會計核算制。國家1989年頒布的《事業行政單位會計制度》(試行),實質上是高校會計的仿行核算制,這提出了高校會計核算改革的必要性。1998年1月1日頒布執行的《高等學校會計制度(試行)》,開啟并形成了我國高校會計制度的雛形核算制。2009年的《高等學校會計制度》(征求意見稿),標志著我國高校會計制度的成熟核算制。它更加揭示出高校會計制度的本質及其規律,使高校會計核算向著全面性、真實性的道路前進。從這種意義上說,新制度是我國高校會計制度發展史上的制度創新。
2. 實踐意義:規范高校會計核算工作,提高依法治校的能力和水平,促進高校會計制度穩定健康和諧發展
改革開放以來,我國高等教育從以往單純依靠財政撥款,轉向作為事業法人實體,自主地多渠道、多形式籌集資金。這一方面,促進了高等教育事業的改革發展,另一方面出現了高校會計核算與基建核算兩套賬等問題,出現了高校會計核算的不全面性和失真性,增加了高校辦學經費的風險性等。《高等學校會計制度》(征求意見稿),不僅充分發揮出規范高校會計核算工作的作用,提高高校會計核算全面真實地反映高校收支狀況,而且充分發揮出規范高校經濟活動的作用,提高依法治校的能力和水平,促進高校健康穩定可持續發展。具體來說:
(1) 新制度繼承了原制度中適合于我國高校會計核算中的科目;同時調整了高校變化發展中會計核算需要的科目;取消了不需要的會計核算科目。
(2) 新制度遵循高校會計核算的本質要求,新增了一部分我國高校變化發展而會計核算迫切需要的新科目。
(3) 新制度的繼承與創新,實現著我國高校會計核算向著全面性和真實性的目標發展。
參考文獻:
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