一、問題的提出
根據財政部2006年發布的《企業會計準則——第4號固定資產》的要求,企業應當對所有固定資產計提折舊,根據固定資產的使用性質和使用情況合理確定固定資產的使用期限和預計凈殘值。同時規定企業應當根據與固定資產有關的經濟利益的預期實現方式,合理選擇固定資產的折舊方法。可選用的折舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數總和法①。從新準則的規定來看,無論哪個企業對自己的固定資產進行折舊時都必須考慮凈殘值,那么在可選用的四種方法中對凈殘值的考慮是不是一致呢?
二、問題的分析
上面提出了折舊方法對凈殘值的考慮是否一致的問題,筆者的答案是否定的,首先看下面這個例子。
甲公司某項設備原價為120萬元,預計使用壽命為5年,預計凈殘值率為4%,假設甲公司沒有對該設備計提減值準備②。在此分別用三種方法計算每年的折舊情況③,計算見表1、表2、表3。
從表1、表2、表3可以看出,這三種方法雖然都對凈殘值進行了考慮,但是他們對凈殘值考慮的時間點是明顯不一樣的,年限平均法和年數總和法在第一年就將凈殘值考慮在內進行計提折舊,而雙倍余額遞減法則在第四年才對其加以考慮。因此可以得出結論:各種折舊方法對凈殘值的考慮是不是一致。那么這些方法中哪種方法對凈殘值的考慮合理呢?
2006年財政部發布的《企業會計準則》對凈殘值的定義是:預計凈殘值指假定固定資產預計使用壽命已滿并處于使用壽命終了時的預期狀態,企業目前從該項資產處置中獲得的扣除預計處置費用后的金額。該定義明確提出企業應當從“目前”處置該項資產中獲得的利益,即新準則提出凈殘值應當考慮時間價值的影響,該凈殘值是在第一年就進行了預計的數值。而根據上面的具體分析可以看出,年限平均法和年數總和法于第一年就將凈殘值進行剔除然后計提每年的凈殘值,符合準則規定的“目前”這一時間規定。然而,實際上雙倍余額遞減法對時間價值并沒有進行全面的考慮,而只是考慮了一部分。首先,該方法于第四年開始扣減的凈殘值數值是在完全考慮時間價值的基礎上得到的;其次,扣減凈殘值的時間比處置固定資產時早兩年,有一定的時間價值因素被加以考慮在內。但是,該方法扣除折舊的時點是在處理固定資產的前兩年,這是不符合新準則的“目前”這一規定的,是不合理的。
三、問題的解決
為了解決這個時點的不合理性,筆者引入財務管理中的復利現值概念。復利現值是指未來一定時間的特定資金按復利計算的現在的價值,計算公式為:P=S
提出解決方法后對該凈殘值扣除的時點進行時間價值的調整,使調整后的凈殘值滿足新準則規定的“目前”這一規定。
某資產于第一年年初的賬面價值為A,凈殘值為a,同期銀行存貸款平均利率r,使用年限為N年,那么雙倍余額遞減法下真正應該扣除的殘值Ra為:
Ra=a×(P/S,r,N-2) (1)
四、總結
本文的研究是基于固定資產作為企業一項長期且數額較大的資產所具有的特性,對時間價值考慮的周全性是很有必要的,因此提出雙倍余額遞減法下凈殘值的調整問題及解決方法。雖然對凈殘值的調整分析過程沒有考慮固定資產減值準備及其他因素的影響,而是假定沒有減值準備等因素時得出上述結論,但是筆者的研究分析對企業會計準則的完善具有進一步的參考價值。
【參考文獻】
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