現代企業管理必須更加關注成本,成本管理方法也必須更加科學。然而,傳統成本管理由于存在諸多缺陷,難以滿足現代企業管理的要求,必須加以改革和完善。
一、現代企業成本管理的現狀
改革開放以來,我國企業成本管理改革也取得了豐碩成果,中國加入WTO,標志著我國企業與國際成功接軌,這也給我國企業成本管理帶來新的階段。這個具體體現在以下幾個方面:
1、在觀念上發生了很大變化
人們普遍認識到,進行成本管理改革應當認真學習借鑒國際經濟發達國家科學有效的管理方法和先進經驗,廣開思路,博覽眾長,為我所用。同時要結合國情,加以吸收和深化。
2、企業成本管理工作向技術領域擴展,成本控制滲透到成本管理的各個環節
一些企業推行了成本目標管理、價值工程和產品質量成本管理。在過去,成本管理只限于生產領域,對產品設計成本沒有進行控制。其實,產品成本的高低主要取決于產品設計是否合理。設計不合理、質量過剩會造成先天性浪費和損失。開展了成本目標管理后,在新產品設計之前,根據預期的售價減去目標利潤和稅金,求得產品的設計目標成本,以此控制產品成本,從而保證新產品不僅在技術上是先進的,而且在經濟上也是合理的。我國一些大型企業在開展成本目標管理時,實行全過程、全部門、全員成本目標管理;把目標成本作為價值工程的奮斗目標,把價值工程作為實現目標成本的手段,從而使成本目標管理不斷向廣度和深度發展,為降低成本,提高經濟效益開辟了新的途徑。
3、對傳統產品成本核算作了改革,以充分發揮成本核算的作用
在改革中注意加強了成本會計基礎工作的力度,并提出成本核算信息主要滿足微觀經營管理的需要,同時也要適應宏觀經濟管理的要求;成本核算要算為管用,以更好的滿足成本控制和成本分析的需要;區分變動成本與固定成本,使成本核算更好的滿足成本預測和成本決策的要求。從具體改革內容上來看,企業對傳統成本核算作了以下幾方面的改革:
(1)推行標準成本制度
在充分借鑒西方標準成本制度的同時,根據我國的實際和社會主義市場經濟的要求,形成了具有中國特色的標準成本制度。其基本做法如下:
①預先制定各種產品應發生的各項目成本,作為職工努力的目標,及衡量實際成本節約或超支的尺度,實現成本的事前控制。
②在生產過程中將成本的實際消耗與標準消耗進行比較,及時揭示和分析脫離成本標準的差異,并迅速采取措施加以改進,以加強成本的事中控制。
③每月終了按實際產量乘各成本項目的成本標準,將求得的標準成本同計算出來的實際成本相比較,揭示各項目成本差異,分析差異原因,查明責任歸屬,評估業績,為將來的成本管理工作和降低成本的途徑指出努力方向,實現成本的事后控制。
④在推行標準成本的同時,計算產品實際成本,以適應宏觀經濟管理的要求,并滿足企業定價和行業間產品成本水平對比的需要。
⑤材料價格差異一般在庫存存貨和已消耗材料之間進行分配。這是因為在市場經濟條件下,價格波動大,全部列入當期銷售成本也不符合存貨估價的原則;況且我國一些企業采購材料是不均衡的。所以,為了正確計算產品成本,材料價格差異應當在庫存原材料和已消耗材料之間進行分配。
⑥成本差異的科目設置和賬務處理。國際上企業按各成本項目和差異原因設置各種差異科目,我國一般只設置一個“產品成本差異”科目。這一科目按責任單位設置多欄式明細賬,各責任單位還按差異原因設置多欄式明細賬。賬務處理主要有以下兩種處理方法:一種是在費用發生時,標準成本記入生產成本科目,成本差異記在產品成本差異科目;另一種是按實際成本記入生產成本科目,月末根據車間計算出來的成本差異調整生產成本借方,以把實際成本調整為標準成本。
⑦成本差異全部轉入產品銷售成本或當期損益。產品成本差異如何處理,西方國家各企業標準成本差異處理不盡相同。我國有些企業認為,本期成本差異是已經發生的損失或收益,將它計入當期損益符合權責發生制原則,否則就會使存貨和利潤虛增或虛減。同時,從持續經營的角度看,成本差異處理只涉及到本期與后期分配多少的問題,并不改變差異的性質和總額,只要堅持前后一致性原則,從全年看對利潤并無多大影響,也不會因此影響是上繳國家的所得稅的金額;更為重要的是,這樣處理具有簡便、迅速、反映靈敏、分析方便等優點。(2)推行變動成本法。變動成本法在我國的推行存在如下三種形式:
①單軌制。實行該種方式的人認為,由于變動成本法在企業管理中具有重要作用,所以應用變動成本法取替完全成本法。對于存貨重新估價的降低額,轉記在“待攤費用”或“遞延資產”科目上,如果數額不大,可將估價差異直接轉到本年利潤科
目。這種方法由于違背公認的會計原則,很少企業實施。
②雙軌制。實行這種方式的人認為,鑒于兩種方法各有優缺點,不能相互取代,可另建一套賬用以計算產品的變動成本,以滿足企業內部管理的需要。這種方法花費人力多,且工作量較大,所以在實踐中也鮮有實施。
④結合制。為了吸收兩種成本計算方法的優點,同時又不至于增加工作量,在實踐中一些企業將變動成本法與完全成本法有機結合起來。即在日常核算時采用變動成本法,期末采用一定的方法將變動成本法求得的產品銷售利潤調整為完全成本法的產品銷售利潤。
4、成本管理劃小核算單位,推行了責任成本制度
責任成本制度是在企業內部,通過劃分責任單位,編制責任預算,組織責任核算,實施責任目標,進行成本控制,供業績報告,對企業內部各責任單位的可控成本進行核算、控制、監督與考核的一種內部經濟責任制度。但實踐中責任會計的職能并沒有充分的發揮。據我們會計人員之間的互相探討,一般的企業均運用了責任會計,多數大中型企業設置了“成本中心”和“費用中心”,但是在對“責任中心運用的效果”調查中回答“較好”的占30%,不太好占40%,“比較差”占30%。可見,在很多企業,責任成本制度形同虛設。實踐中責任成本會計存在的問題,與理論界在開展責任成本會計存在分歧是有一定關系的。理論界的意見分歧主要在于責任成本核算與產品成本核算能否結合。一種意見認為責任成本與產品成本有七個方面的不同點;即:(1)成本計算對象不同;(2)核算原則不同;(3)核算目的不同;(4)成本資料匯集方式不同;(5)成本計算價格不同;(6)成本差異反映形式不同;(7)成本核算內容不同。所以主張建立互不聯系的兩套核算體制,實行“雙軌制”的核算形式。另一種意見認為,責任成本與產品成本核算必須結合,這樣按算一套人馬一套賬,不 重復勞動,數據統一,核算質量有保證,同時能夠提供兩種信息以滿足不同的要求。
通過長時間的研究,我們又有了一些新的初淺的認識對于責任成本與產品成本核算應具體情況具體分析。
模式一,計算責任成本力主,計算產品成本為輔,其基本做法是:每個成本責任單位除計算可控的實際成本外,還要計算實際產量所需的標準成本和成本差異并分析差異原因。各成本責任單位將實際成本、標準成本和成本差異層層匯總,最后差異轉給財會部門。財會部門將差異全部由當期完工產品負擔。為計算各種產品實際成本,可將差異按其標,準成本進行分配。這種模式適用于不能直接記入產品費用比重較大的企業。
模式二,計算兩類成本。責任成本計算方法與模式一一樣,產品成本只進行一級核算,由財會部門負責。凡是能按產品計入的費用直接計入,間接費用分配計入。在產品按標準成本計算。期初在產品成本與本期費用之和減去期末在產品成本,就求得完工產品成本。
模式三,責任成本與產品成本核算半結合。各成本責任單位除了計算本身責任成本和成本差異外,還要將成本差異直接計入各產品成本,不能直接計入的可由成本責任單位按一定標準進行分配或是轉給財會部門,財會部門負責計算各種完工產品的標準成本,按產品匯總各成本責任單位轉來的差異,不分品種的差異按完工產品標準進行分配,將各種完工產品的標準成本加上各成本責任單位轉來的差異以及財會部門分配的差異;就可求得各種完工產品的實際成本。這種方法適用于產品品種不多的企業。
二、企業成本管理改革的發展趨勢
1、宏觀成本管理必須為微觀成本管理創造條件
目前宏觀管理調控不力,盲目、重復的建設,造成人財物的巨大浪費。所以,國家進行產品結構調整、資源配置、生產力布局和經濟杠桿運用時,首先考慮成本最優化。這樣只有從宏觀決策機制導向入手,為企業降低成本,提高經濟效益創造有利條件,才能從根本上全面加強成本管理。
2、微觀成本管理深化改革的重點
(1)提高全員成本意識和成本管理素質
首先,領導對成本管理的作用必須要有充分的認識,深入學習大綱經驗,把成本管理落到實處。
其次,在公司中配備必要的有勝任能力的成本管理人員,是順利開展成本工作,發揮成本管理作用的重要條件。這就要求從事成本管理的人員除了應具備會計職業道德之外,還應樹立強烈的經營意識、競爭意識、技術進步意識和效益意識;不僅要懂得成本會計,還應熟悉生產技術、熟練掌握現代化的成本管理理論和方法。此外,提高其他人員的成本意識和素質,特別是工程技術人員更要增強成本意識和素質,把經濟性與技術性很好結合起來,對于降低企業成本,提高經濟效益具有重要意義。
(2)成本管理手段要現代化
現代企業經營的多樣性和復雜性所需要的會計核算,在手工條件下是難以想象的。會計電算化不僅節省了核算時間,減輕了會計人員的工作壓力,使其從簡單的重復性的會計核算工作中解脫出來,為會計人員把更多的精力放在事前成本預測、日常成本控制和成本分析上提供了條件,而且,也使成本核算工作更細致、更全面,滿足了企業管理對成本信息不斷提高的要求。
(3)完善事前成本管理,開展科學的經營決策
成本管理深化改革,必須研究各種方案的可行性,從中選取最優方案,以謀取企業最佳經濟效益。從而使成本管理向預防性管理方向發展。
總之傳統成本分析要進一步的加大改革步伐。在分析內容上,突破分析只以產品生產過程為對象,并僅限于經濟方面因素分析的方法,要把分析對象擴大到生產經營全過程,深入到技術領域,開展技術經濟分析;在分析作用上,把分析重點由考核成本計劃執行情況,轉移到開展成本效益分析,實現經濟效益最優化;在分析時間上,增強分析時效,把分析由事后分析為主發展為事前分析為主;在分析方法上,繼承傳統優點,建立新型的分析方法體系,并向電算化方向發展;在分析范圍上,不但要開展企業成本,還要推行責任單位成本的分析,只有做到這樣才能適應現代企業成本管理改革
