本文通過對我國上市公司2003至2008年度審計報告的統計分析，從相關公司類型、相關事項以及相關公司財務指標幾個角度研究了非標準審計意見的特征，得出了審計鑒證的注意領域已經從財務鑒證走向管理鑒證；為了實現決策有用性的目標，而非僅僅規避風險，審計鑒證職能應該擴展到包括管理業績在內的更廣泛數據驗證的結論。
一、我國上市公司2003至2008年度報告非標準審計意見特征分析
（一）非標準審計意見所涉及公司的特征分析。通過分類、匯總有關數據，筆者發現2003至2008年間非標準審計意見所涉及的上市公司類型出現了一個明顯的特征，即近年來ST類公司（既包括ST公司，也包括*ST類公司，下同）在非標準審計意見中的比例漸次提高。
（二）非標準審計意見所涉及相關事項的特征分析。基于對上市公司年報的內容分析以及中注協年報審計情況快報數據的整理，筆者將非標準審計意見所涉及的相關事項進行了分類，分為：（1）持續經營不確定；（2）未決訴訟/仲裁；（3）證監會立案/處罰；（4）審計范圍受限；（5）未完成產權過戶/未辦理相關手續（相關資產權屬及交易事項具有重大不確定性）；（6）其他。
（三）非標準審計意見所涉及的公司財務特征分析。從理論上說，注冊會計師發表的審計意見的類型與上市公司的財務狀況和經營業績無關。無論上市公司的財務狀況和經營業績如何，只要財務報告的編制遵循了合法性、公允性以及會計處理方法的選擇遵循了一貫性原則，注冊會計師就應當發表無保留意見的審計報告。
二、非標準審計意見注意領域特征：對公司經營風險的關注
通過以上分析可知，ST類公司、存在持續經營不確定性的公司、嚴重虧損的公司，即財務狀況較差的公司被出具非標準審計意見的概率更大。無論是帶強調事項段的無保留意見、保留意見，還是無法表示意見的審計意見，持續經營都是核心問題。公司經營風險之所以日益受到注冊會計師的關注，一方面是制度因素使然，另一方面則是市場需求驅動。
應該說，注冊會計師對公司經營風險的關注以及所表現的持續經營不確定性的審計意見符合市場的需要。
三、結論
從現金審計到財務報表審計，到目前的對持續經營能力的鑒證，審計的鑒證職能自開始到現在一直在不斷的發展與充實。隨著社會經濟發展的需要不斷演化，最終審計將從財務鑒證走向管理鑒證，提高審計意見決策的有用性將是審計鑒證未來發展的一個趨勢。未來的審計報告中不僅應包括企業所面臨的持續經營能力方面的信息，還可以涵蓋財務報告分析、財務預測等有關管理業績方面的信息。換言之，應該將市場所關注的事關公司未來生存與發展、公司經營成敗的信息視為注冊會計師的關鍵注意領域。
