納稅籌劃是納稅人根據(jù)所處的環(huán)境、特點(diǎn)和條件,在不違背國(guó)家有關(guān)法律法規(guī)的前提下,在有多種納稅方案可供選擇的情況下,納稅人對(duì)企業(yè)生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)、投資、理財(cái)?shù)壬娑愂马?xiàng)進(jìn)行事先謀劃,減輕稅收負(fù)擔(dān),增加企業(yè)利潤(rùn)以其達(dá)到價(jià)值最大化的納稅安排。
一、從會(huì)計(jì)核算進(jìn)行納稅籌劃
會(huì)計(jì)核算是納稅籌劃的重要方式,從會(huì)計(jì)核算方法進(jìn)行納稅籌劃,是一個(gè)重要方法。
(一)收入的納稅籌劃
企業(yè)銷(xiāo)售收入的形式總體上有三種類(lèi)型:現(xiàn)銷(xiāo)、賒銷(xiāo)和預(yù)收貨款方式。不同的結(jié)算方式其收入的確認(rèn)時(shí)間是不同的。采取直接收款方式銷(xiāo)售貨物,不論貨物是否發(fā)出,均為收到銷(xiāo)售額或取得索取銷(xiāo)售額的憑據(jù),并將提貨單交給買(mǎi)方的當(dāng)天;采取賒銷(xiāo)和分期收款方式銷(xiāo)售貨物,為按合同約定的收款日期的當(dāng)天;采取托收承付和委托銀行收款方式銷(xiāo)售貨物,為發(fā)出貨物并辦妥托收手續(xù)的當(dāng)天;委托其他納稅人代銷(xiāo)貨物,為收到代銷(xiāo)單位銷(xiāo)售的代銷(xiāo)清單的當(dāng)天;采取預(yù)收貨款方式銷(xiāo)售貨物,確認(rèn)收入的時(shí)間為貨物發(fā)出的當(dāng)天。對(duì)于臨近年終所發(fā)生的銷(xiāo)售收入,企業(yè)應(yīng)根據(jù)稅法規(guī)定的確認(rèn)條件進(jìn)行納稅籌劃,推遲收入的確認(rèn),使當(dāng)年的收入推遲到下年確認(rèn)。對(duì)發(fā)貨后一時(shí)難以回籠的貨款,可作為委托代銷(xiāo)商品處理,避免采用托收承付和委托收款結(jié)算方式銷(xiāo)售貨物,防止墊付稅款;采用支票、銀行本票和匯兌結(jié)算方式銷(xiāo)售貨物,從而獲得延遲納稅的好處,也可以把銷(xiāo)售確認(rèn)的時(shí)間推遲幾天。企業(yè)可根據(jù)產(chǎn)品銷(xiāo)售策略選擇適當(dāng)?shù)匿N(xiāo)售結(jié)算方式,控制收入確認(rèn)的時(shí)間,以達(dá)到減稅或延緩納稅的目的。
(二)存貨計(jì)價(jià)方法的納稅籌劃
存貨的計(jì)價(jià)分為存貨取得的計(jì)價(jià)、存貨發(fā)出的計(jì)價(jià)和存貨結(jié)存的計(jì)價(jià)。與納稅籌劃關(guān)系較大的是存貨發(fā)出的計(jì)價(jià)方法。依據(jù)有關(guān)規(guī)定,企業(yè)可根據(jù)情況選用一種計(jì)價(jià)方法。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下,商品價(jià)格受供求等多種因素影響而不斷變動(dòng),不同的存貨計(jì)價(jià)方法對(duì)企業(yè)成本、利潤(rùn)總額及當(dāng)期應(yīng)繳稅款的多少是不同的,從而對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、盈虧情況及所得稅產(chǎn)生較大影響。一般情況下,企業(yè)在利用存貨計(jì)價(jià)方法選擇時(shí),要考慮企業(yè)所處的環(huán)境及物價(jià)波動(dòng)等因素的影響。具體有以下幾個(gè)方面:
1.在實(shí)行比例稅率條件下對(duì)存貨計(jì)價(jià)方法進(jìn)行選擇必須充分考慮市場(chǎng)物價(jià)變化趨勢(shì)因素的影響。一般來(lái)說(shuō), 當(dāng)材料價(jià)格不斷下降, 采用先進(jìn)先出法來(lái)計(jì)價(jià), 會(huì)導(dǎo)致期末存貨價(jià)值較低, 銷(xiāo)貨成本增加, 從而減少應(yīng)納稅所得,達(dá)到合理 “避稅”目的; 而當(dāng)物價(jià)上下波動(dòng)時(shí), 企業(yè)則應(yīng)選擇加權(quán)平均法或移動(dòng)加權(quán)平均法對(duì)存貨進(jìn)行計(jì)價(jià), 可以避免因銷(xiāo)貨成本的波動(dòng), 而影響各期利潤(rùn)的均衡性, 進(jìn)而造成企業(yè)各期應(yīng)納所得稅額上下波動(dòng), 增加企業(yè)安排資金的難度。特別是當(dāng)應(yīng)納所得稅額較大, 企業(yè)未有足夠的現(xiàn)金時(shí), 可能會(huì)影響企業(yè)的其他經(jīng)濟(jì)活功, 有的甚至?xí)绊懫髽I(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。
2.在實(shí)行累進(jìn)稅率條件下選擇加權(quán)平均法或移動(dòng)加權(quán)平均法對(duì)企業(yè)發(fā)出和領(lǐng)用存貨進(jìn)行計(jì)價(jià), 可以使企業(yè)獲得較輕的稅收負(fù)擔(dān)。因?yàn)椴捎闷骄▽?duì)存貨進(jìn)行計(jì)價(jià), 企業(yè)各期計(jì)入產(chǎn)品成本的材料等存貨的價(jià)格比較均衡, 不會(huì)時(shí)高時(shí)低, 使企業(yè)產(chǎn)品成本不致發(fā)生較大變化, 使各期利潤(rùn)比較均衡, 不至于因?yàn)槔麧?rùn)忽高的會(huì)計(jì)期間套用過(guò)高稅率, 加重企業(yè)稅收負(fù)擔(dān), 影響企業(yè)稅后收益。
3.如果企業(yè)正處于所得稅的免稅期,在物價(jià)上漲情況下,選擇先進(jìn)先出法核算,會(huì)減少成本的當(dāng)期攤?cè)?企業(yè)在免稅期內(nèi)得到的免稅額也就越多;相反,如果企業(yè)正處于征稅期或高稅負(fù)期,宜選擇加權(quán)平均法或移動(dòng)平均法,使當(dāng)期成本攤?cè)氡M量擴(kuò)大,以達(dá)到減少企業(yè)當(dāng)期應(yīng)納稅所得稅額。
(三)費(fèi)用分?jǐn)偟募{稅籌劃
企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)中發(fā)生的財(cái)務(wù)費(fèi)用、管理費(fèi)用和銷(xiāo)售費(fèi)用。不同費(fèi)用的分?jǐn)偡绞綍?huì)影響企業(yè)的利潤(rùn)水平。在采用不同的分?jǐn)偡椒ㄏ?其每期應(yīng)分?jǐn)偟馁M(fèi)用額不同,對(duì)利潤(rùn)和應(yīng)納所得額產(chǎn)生的影響也就不同。利用費(fèi)用分?jǐn)偡〝U(kuò)大或縮小應(yīng)納稅所得額,影響企業(yè)納稅水平時(shí)注意解決兩個(gè)問(wèn)題:一是如何實(shí)現(xiàn)應(yīng)稅利潤(rùn)最小化;二是期間費(fèi)用攤?cè)霑r(shí)怎樣使其實(shí)現(xiàn)最大攤?cè)搿ＹM(fèi)用分?jǐn)偼ǔＳ袃煞N:(1)實(shí)際費(fèi)用攤銷(xiāo)法;(2)平均分?jǐn)偡ā＿@兩種方法產(chǎn)生的結(jié)果都不同,企業(yè)利潤(rùn)沖減的程度和納稅多少均有差異,民營(yíng)企業(yè)利用這種差異進(jìn)行有效的納稅籌劃。
(四)固定資產(chǎn)折舊方法的納稅籌劃
固定資產(chǎn)折舊是成本的重要組成部分,有著“稅收擋板”的效用。企業(yè)常用的折舊方法有平均年限法、工作量法、年數(shù)總和法和雙倍余額遞減法。運(yùn)用不同的折舊方法計(jì)算出的折舊額在量上不一致,分?jǐn)偟礁髌诘墓潭ㄙY產(chǎn)成本也存在差異。因此,折舊的計(jì)算和提取必然關(guān)系到成本的大小,直接影響企業(yè)的利潤(rùn)水平,最終影響企業(yè)的稅負(fù)輕重。企業(yè)利用折舊方法上的差異開(kāi)展納稅籌劃。應(yīng)注意以下幾個(gè)問(wèn)題:(1)固定資產(chǎn)折舊方法的選擇要符合法律規(guī)定;(2)固定資產(chǎn)折舊方法的選擇必須考慮稅制因素的影響。在累進(jìn)稅制下,采用平均年限法,可以使企業(yè)的利潤(rùn)避免忽高忽低,保持在一個(gè)相對(duì)穩(wěn)定的狀態(tài)下,減少企業(yè)的納稅。當(dāng)然企業(yè)自身的條件、稅率累進(jìn)的急劇程度及銀行利率的大小因素,也會(huì)對(duì)折舊的節(jié)稅效果產(chǎn)生影響。因此,在累進(jìn)稅制下,企業(yè)到底采用何種折舊方法需企業(yè)經(jīng)過(guò)比較分析后才能最后做出決定。在比例稅率的情況下,采用加速折舊法,對(duì)企業(yè)更為有利。因?yàn)榧铀僬叟f法可使固定資產(chǎn)成本在使用期限內(nèi)加快得到補(bǔ)償,企業(yè)前期利潤(rùn)少,納稅少;后期利潤(rùn)多,納稅較多,從而起到延期納稅的作用;(3)固定資產(chǎn)折舊方法的選擇必須考慮通貨膨脹因素影響;(4)固定資產(chǎn)折舊方法的選擇必須考慮資金時(shí)間價(jià)值因素的影響。從表面上看,在固定資產(chǎn)價(jià)值固定的情況下,無(wú)論企業(yè)采用什么折舊方法,也無(wú)論折舊年限多長(zhǎng),計(jì)算提取的折舊總額都是一致的。但是,由于資金時(shí)間價(jià)值因素的影響,使不同時(shí)點(diǎn)上的同一單位資金的價(jià)值含量不等值;(5)固定資產(chǎn)折舊方法的選擇必須考慮折舊年限的影響。現(xiàn)行財(cái)務(wù)制度和稅法對(duì)固定資產(chǎn)折舊年限均給予企業(yè)一定的選擇空間。企業(yè)可根據(jù)自己的具體情況,選擇對(duì)企業(yè)有利的折舊年限計(jì)提折舊。一般情況下,企業(yè)創(chuàng)辦初期且享有減免稅優(yōu)惠待遇時(shí),企業(yè)可通過(guò)延長(zhǎng)固定資產(chǎn)折舊年限,將計(jì)提的折舊遞延到減免稅期滿(mǎn)后計(jì)入成本,從而獲取“節(jié)稅”的稅收收益。但對(duì)處于正常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)期且未享有稅收優(yōu)惠待遇的企業(yè)來(lái)說(shuō),縮短固定資產(chǎn)折舊年限,可以加速固定資產(chǎn)成本的回收,使企業(yè)后期成本費(fèi)用前移,前期利潤(rùn)后移,從而獲得延期納稅的好處。企業(yè)對(duì)固定資產(chǎn)折舊年限的選擇并非只有固定的模式,也不能單純從稅收的角度考慮。
二、納稅籌劃應(yīng)注意的問(wèn)題
(一)全面掌握稅法,不可盲目籌劃
納稅籌劃不是偷稅、騙稅,也不是鉆政策的空子,更不能進(jìn)行惡意避稅。納稅人只有深刻理解、準(zhǔn)確掌握稅法,并具有對(duì)納稅政策深層次的加工能力,納稅籌劃才可能成功。
(二)正確理解概念,不能用會(huì)計(jì)核算代替稅法規(guī)定
在日常會(huì)計(jì)核算時(shí),相當(dāng)一部分會(huì)計(jì)人員由于對(duì)一些概念不甚了解,只簡(jiǎn)單的將某些業(yè)務(wù)在會(huì)計(jì)核算上做了調(diào)整,但業(yè)務(wù)性質(zhì)從稅法角度來(lái)看卻沒(méi)有發(fā)生變化,仍然沒(méi)有起到稅收籌劃的作用。例如,某生產(chǎn)企業(yè)財(cái)務(wù)人員了解到《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》中規(guī)定,納稅人兼營(yíng)非應(yīng)稅勞務(wù)的,應(yīng)分別核算貨物或應(yīng)稅勞務(wù)和非應(yīng)稅勞務(wù)的銷(xiāo)售額,不分別核算或者不能準(zhǔn)確核算的,其非應(yīng)稅勞務(wù)應(yīng)與貨物或應(yīng)稅勞務(wù)一并征收增值稅。于是該企業(yè)財(cái)務(wù)人員將銷(xiāo)售產(chǎn)品收取的裝車(chē)費(fèi)收入記入“其他業(yè)務(wù)收人”賬戶(hù),并由此申報(bào)營(yíng)業(yè)稅。但《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》又規(guī)定:一項(xiàng)銷(xiāo)售行為如果既涉及貨物又涉及非應(yīng)稅勞務(wù),為混合銷(xiāo)售行為。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個(gè)體經(jīng)營(yíng)者的混合銷(xiāo)售行為,視同銷(xiāo)售貨物,應(yīng)當(dāng)征收增值稅。由于該企業(yè)裝車(chē)行為是由銷(xiāo)售產(chǎn)品引起的,是整個(gè)銷(xiāo)售行為的一個(gè)環(huán)節(jié),是一項(xiàng)銷(xiāo)售行為,屬于混合銷(xiāo)售行為,理應(yīng)繳納增值稅。由于財(cái)務(wù)人員沒(méi)有正確理解相關(guān)概念,只是簡(jiǎn)單的做了會(huì)計(jì)核算的調(diào)整,以為會(huì)計(jì)核算調(diào)整了就能達(dá)到節(jié)稅的目的,其實(shí)不能。
(三)充分利用稅收優(yōu)惠政策
稅收優(yōu)惠政策是指政府利用稅收法律制度,按預(yù)定目的,對(duì)某些納稅人和征稅對(duì)象給予鼓勵(lì)和照顧的一種特殊規(guī)定,以減輕某些納稅人應(yīng)履行的納稅義務(wù)。稅收優(yōu)惠的主要功能是通過(guò)合理地制定稅收優(yōu)惠法規(guī),即通過(guò)制定減稅、免稅、不征稅、低征等,這就提供了廣闊的稅收籌劃空間。
(四)納稅籌劃須注意前瞻性和時(shí)效性
納稅籌劃是發(fā)生在納稅行為之前的,要具備一定的前瞻性,否則不能稱(chēng)之為籌劃。納稅籌劃要從整個(gè)企業(yè)發(fā)展的角度出發(fā),通過(guò)事先對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)、投資活動(dòng)等進(jìn)行全面的統(tǒng)籌規(guī)劃與安排,達(dá)到減少或降低稅負(fù)的目的。如果經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)已經(jīng)發(fā)生,納稅項(xiàng)目、計(jì)稅依據(jù)和稅率已成定局,就必須嚴(yán)格依法納稅,再進(jìn)行稅收籌劃已失去現(xiàn)實(shí)意義。如果硬性籌劃,容易成為惡意避稅甚至是偷稅。同時(shí),國(guó)家稅收政策是不斷變化的,要隨時(shí)關(guān)注稅收政策的時(shí)效性。只有講究時(shí)效,選準(zhǔn)納稅籌劃的切入點(diǎn),才能取得成功。
(五)納稅籌劃應(yīng)考慮企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo),注重總體利益
企業(yè)納稅籌劃的最終目的是企業(yè)價(jià)值最大化。不能簡(jiǎn)單從減少稅負(fù)、少繳稅來(lái)進(jìn)行納稅籌劃。要看納稅籌劃活動(dòng)能否有利于企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng),增加企業(yè)整體現(xiàn)金流量,提高企業(yè)的價(jià)值。理想的納稅籌劃是能夠使節(jié)稅和企業(yè)價(jià)值最大化得到統(tǒng)一。
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